转增股本个人所得税

近年来，在“大众创业、万众创新”浪潮的引导下，各类市场主体的数量迅猛增加。但是，当企业规模发展到一定程度后，为了做大做强企业，促进企业更好的长远发展，扩大企业的注册资本，增加企业实力是一个不错的选择。当然，增加注册资本的方式有很多，可以是老股东增资，也可以引进新股东。其中，老股东增资，可以通过实际追加投资实现，也可以通过所有者权益转增资本（股本）实现，而且转增还不需要老股东实际投入资产就能达到增资的目的，确实是一种比较好的增资方式。笔者就法人股东转增资本的企业所得税处理做政策解析，帮助大家规避转增过程中导致的税务风险。

所有者权益中哪些项目可以转增资本

从财务核算的角度来看，所有者权益通常包括四项内容：实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润，其中盈余公积和未分配利润统称留存收益。

在上述四项内容中，后三项符合条件的，都可以转增资本（股本），具体分析如下：

（一）资本公积

资本公积是指企业在生产经营之外，由资本、资产本身及其他原因形成的股东权益收入。现行资本公积包括两个二级科目：资本（股本）溢价和其他资本公积。

1、资本（股本）溢价核算企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资。资本（股本）溢价形成的原因有溢价发行股票、投资者超额缴入资本等。

2、其他资本公积核算的内容

（1）权益法下，投资方确认被投资方的其他权益变动时，计入其他资本公积，该资本公积将在股权被处置时转入投资收益。

（2）以权益结算的股份支付在等待期内确认成本费用时，应相应计入资本公积，行权日，将该资本公积转销。

根据新《企业会计准则》的规定，其他资本公积是由特定业务的处理而形成的，当特定业务涉及的资产处置或符合约定条件时，其他资本公积随之一并处置或结转，因此，其相当于一个过渡科目，在该特定业务存续时不得用于直接转增资本（或股本）。

（二）盈余公积

盈余公积是企业按照规定从净利润中提取的各种积累资金，盈余公积可以分为法定盈余公积和任意盈余公积。根据《公司法》规定，公司分配当年税后利润时，应当提取利润的10%列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本的50%以上的，可以不再提取。

盈余公积金主要用来弥补企业以前年度亏损和转增资本。盈余公积转增资本时，转增后留存的盈余公积的数额不得少于注册资本的25％。即盈余公积可以转增资本（股本），但是有留存比例限制。

（三）未分配利润

未分配利润是指企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的、历年结存的利润，是企业留待以后年度分配或待分配的利润。

未分配利润有两层含义：一是留待以后年度处理的利润；二是未指明特定用途的利润。相对于所有者权益的其他部分来说，企业对于未分配利润的使用有较大的自主权。

总结：资本公积和盈余公积可以转增资本（股本），但是有条件或限制；未分配利润也可以转增资本（股本），无相关限制。

转增资本（股本）的企业所得税处理

转增资本（股本），从会计的角度来看，属于所有制权益内部项目的增减变动，账务处理比较简单。比如：用资本（股本）溢价转增资本（股本），分录如下：

借：资本公积-资本（股本）溢价

贷：实收资本（股本）

但是，转增资本（股本），对于企业的法人股东来说，是否需要缴纳企业所得税，这是大家应该关注的问题。

（一）用资本公积转增的企业所得税处理

在实务中，企业用资本（股本）溢价转增，这种情况是比较常见的。那么，用资本（股本）溢价转增，是否需要缴纳企业所得税呢，分析如下。

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第四条规定：被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

上述规定，有两层含义：

一是资本（股本）溢价转增股本，属于将原先股东投入的资本再分给股东，这部分资本并不是企业经营形成的所得，因此，法人股东取得的该部分资本，并不是被投资企业对股东的分红，不属于股息、红利收入，不需要缴纳企业所得税。

二是资本（股本）溢价转增股本不得增加该项长期投资的计税基础。这是因此，这部分资本本来就是股东投入的，已经作为股东的计税基础了，如果转增再增加计税基础，相当于重复增加计税基础，不符合税法的相关规定。

举例说明：A有限公司由甲乙丙三个法人股东（居民企业）在境内投资成立，注册资本为1000万元，约定持股比例为4：3：3，股东甲和乙分别用货币资金400万元和300万元实缴到位；股东丙用设备出资，该设备经全体股东同意按市场价格500万元计价，但是只能按300万元作为注册资本，超过部分计入资本公积。投资后，三个股东的账面实收资本分别为400万元、300万元和300万元，合计为1000万元；账面资本公积（溢价）为200万元。

但是，甲乙丙三个股东取得对A公司的长期股权投资的初始计税基础分别为400万元、300万元和500万元，合计为1200万元，并不是1000万元。

接上例，两年后，全体股东同意将200万元的资本溢价按持股比例转增实收资本，则转增后三个股东的账面实收资本分别为480万元、360万元和360万元，合计为1200万元。如果允许转增资本增加计税基础的话，则三个股东的计税基础会增加200万元，由原先的1200万元增加到1400万元，即股东用自己的投资转增自己的投资，竟然会增加计税基础，显然是不合常理的。因此，案例中的200万元转增，不会增加股东长期股权投资的计税基础，三个股东的初始计税基础仍然分别为400万元、300万元和500万元。

因此，根据国税函[2010]79号的规定，被投资企业资本公积（溢价）转增资本（股本）的，法人股东不需要确认收入缴纳企业所得税，同时也不得增加该项长期投资的计税基础。

（二）用留存收益转增的企业所得税处理

留存收益包括盈余公积和未分配利润。实际上，关于留存收益转增资本（股本）的企业所得税处理，现行政策并没有明确规定。

参照个人所得税的相关规定，即《国家税务总局关于转增注册资本征收个人所得税问题的批复》（国税函[1998]333号）的规定：从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。

根据上述规定的精神，对于以留存收益转增资本（股本），可以虚拟为分两步走：

第一步：被投资企业向法人股东分配股息、红利

注：根据相关规定，盈余公积不得用于分配，但是，对于税法来说，其和未分配利润一样，都属于企业税后利润，其税务处理理应一致。

第二步：法人股东再以所分得的股息、红利对被投资企业进行增资。

先看第一步的企业所得税处理：

根据《企业所得税法》及实施条例的相关规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益）作为免税收入，免征企业所得税。

另外，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，企业所得税的征免规定同上。

非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益，减按10%的税率征收企业所得税。另外，根据财税[2018]102号规定，对境外投资者从中国境内居民企业分配的利润，用于境内直接投资的暂不征收预提所得税（注：非禁止外商投资的项目和领域）。这里的直接投资包括新增或转增中国境内居民企业实收资本或者资本公积。

再看第二步的企业所得税处理：对于增资行为，其不属于企业所得税的应税行为，投资时，不涉及企业所得税。

案例说明：A有限公司由甲乙丙三个法人股东（居民企业）于2018年在境内投资成立，注册资本为1000万元，约定持股比例为4：3：3，注册资本已经实缴到位。2022年7月，为扩大公司注册资本，增强公司资本实力，A公司股东会决定用未分配利润转增资本，截至2022年6月末，A公司账面未分配利润为2500万元，股东会决议将其中的2000万元按持股比例转增资本。

采用两步走：A公司先将2000万元未分配利润分给三个股东，根据规定，股东取得上述分红免征企业所得税。然后，股东将分红再投资给A公司，相当于对A公司进行增资，增资部分要增加长期股权投资的计税基础。

转增前：三个法人股东的计税基础分别为400万元、300万元和300万元，合计1000万元。

转增后：三个法人股东长期投资的计税基础增加2000万元，合计为3000万元，分别为1200万元、900万元和900万元。

综上所述，参照国税函[1998]333号文件的精神并结合现行相关规定，被投资企业用留存收益转增资本（股本）的，法人股东不需要缴纳企业所得税，同时，该部分转增资本属于企业经营中形成的所得，属于股东所有，股东将其转增资本（股本）的，相当于股东获得分配后的再投资，可以增加该项长期投资的计税基础。

以上是笔者就企业法人股东转增资本（股本）的企业所得税处理所做的政策解析，欢迎批评指正，沟通交流。

作者：丁少华，来源：祥顺财税俱乐部本文内容仅供一般参考用，均不视为正式的审计、会计、税务或其他建议，我们不能保证这些资料在日后仍然准确。任何人士不应在没有详细考虑相关的情况及获取适当的专业意见下依据所载内容行事。本号所转载的文章，仅供学术交流之用。文章或资料的原文版权归原作者或原版权人所有，我们尊重版权保护。如有问题请联系我们，谢谢！