个人所得税的扣缴义务人

2021年度个人所得税综合所得汇算工作已经结束。对个人所得税扣缴义务人来说，在个税扣缴工作中，如果存在应扣未扣、应收未收税款等问题，根据税收征收管理法第六十九条的规定，须承担法律责任，且不适用“首违不罚”等措施。国家税务总局河北省税务局近期对100户个人所得税扣缴义务人的“微”调查显示：在扣缴个税的过程中，多数扣缴义务人总是“不经意”出现错误，很值得关注。

风险点一：未履行扣缴义务

甲公司聘请王某为公司员工讲课，支付讲课费1万元。王某在税务部门代开了发票。公司财务人员支付讲课费时，未代扣代缴个人所得税。

风险分析

大部分单位在支付个人工资薪金所得时，能够履行代扣代缴义务。不过，一些扣缴义务人在支付多种类型的个人收入时，往往分不清哪些项目需要代扣代缴税款。

《国家税务总局关于发布〈个人所得税扣缴申报管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告2018年第61号）第四条对实行个人所得税全员全额扣缴申报的应税所得进行了列举，主要包括工资、薪金所得，劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得。由此可见，向个人支付所得时，除经营所得外，其他项目均需履行个人所得税全员全额扣缴申报的义务。

对甲公司来说，在向王某支付讲课费时，应预扣个人所得税10000×（1-20%）×20%=1600（元），经申报缴纳税款，实际向王某支付10000-1600=8400（元）。

风控建议

个人所得税全员全额扣缴申报是扣缴义务人的一项法定义务。对于向自然人支付的每一笔款项，扣缴义务人都要认真研判，确认是否属于应税所得，并与收款人充分沟通，如实履行扣缴申报义务。值得注意的是，即使支付给个人的劳务报酬、稿酬、特许权使用费、财产租赁等所得金额小于800元，按次确认的应纳税额为0，扣缴义务人也需要履行申报义务，如实申报个人的收入情况。

风险点二：遗漏扣缴项目

乙公司支付工资薪金时一直认真履行个人所得税扣缴义务，但是财务人员认为，物业补贴不属于应税项目，未将其计入员工的应税所得扣缴税款。

风险分析

根据个人所得税法及其实施条例的规定，按照国务院规定发放的政府特殊津贴、院士津贴，以及国务院规定免予缴纳个人所得税的其他补贴、津贴，可以免税。同时，按照个人所得税法实施条例第六条的规定，个人因任职或者受雇取得的津贴、补贴所得，应计入工资薪金所得，计算缴纳个人所得税。也就是说，物业补贴属于应税项目，应该计入员工的应税所得扣缴税款。

工资薪金收入项目较多，职务工资、级别工资、工作津贴、生活补贴、通讯补贴、交通补贴、物业补贴、卫生费等不胜枚举。此外，员工还可能取得绩效奖金，以及补发工资等。一些扣缴义务人在扣缴工资薪金所得的个人所得税时，对于哪些收入项目属于应税项目，哪些属于不征税项目或免税项目，并不是很清晰，容易出现遗漏。乙公司之所以出现这种情况，主要是企业财务人员对物业补贴是否属于应税项目认识不清，导致遗漏扣缴项目，给企业带来应扣未扣税款的风险。

风控建议

支付给员工的各项工资薪金，只要没有免税或者不征税的规定，就要计入其应税所得，代扣代缴个人所得税。扣缴义务人应对工资的各项目逐项进行梳理，必要时，可向主管税务机关进行咨询。值得注意的是，个人所得包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。扣缴义务人在以现金以外的形式支付所得时，应按照个人所得税法相关规定，确定应纳税所得额，履行扣缴义务。

风险点三：适用税目错误

丙公司为引进人才，一次性向张某支付人才引进费100万元，之后张某成为该企业员工。丙公司在支付人才引进费时，按劳务报酬所得，代扣代缴张某个人所得税1000000×（1-20%）×40%-7000=313000（元）。丁公司也以同样的方式引进人才李某，一次性向李某支付人才引进费100万元，并按偶然所得代扣代缴李某个人所得税1000000×20%=200000（元）。

风险分析

相同的款项，由于适用税目不同，所扣缴的税款金额相差113000元。但其实，丙公司和丁公司都存在适用税目错误的问题。人才引进费，实际上是在工资以外给予员工的补贴，该补贴是因为任职才取得。因此，按照个人所得税法的规定，人才引进费是“因任职或者受雇取得”，应与其他工资薪金合并，适用3%~45%的超额累进税率代扣代缴个人所得税。

风控建议

目前，我国个人所得税制采用分类与综合相结合的模式，个人所得税法中规定了9项所得，各项所得的适用税率、税款计算方式等均有差异。扣缴义务人在支付个人款项并代扣代缴个人所得税时，首要之事是确认款项性质，准确确定适用税目。特别是对于以往从未发生过的个人款项支付业务，建议扣缴义务人在支付前认真对照个人所得税法和其他规范性文件进行确认，必要时可咨询主管税务机关。

风险点四：计税依据及入账凭证错误

戊公司接受自然人孙某提供的劳务，约定报酬1万元，增值税及附加税费由孙某自行负担，个人所得税由企业负担。孙某已在税务部门代开发票，开票金额1万元。戊公司向孙某支付了报酬1万元，并以1万元为应税所得，代为扣缴孙某个人所得税10000×（1-20%）×20%=1600（元）。戊公司共发生支出11600元，以孙某提供的金额1万元的发票和扣缴1600元的个人所得税完税凭证入账。

风险分析

个人所得税法中规定的各项应税所得，均为含个人所得税的所得。如果约定个人所得税由支付单位负担，则个人取得的所得，是不含个人所得税的所得。也就是说，扣缴义务人为纳税人负担的税款，应视为向纳税人支付的所得，计入代扣税款的计税依据。同时，个人所得税的纳税人是取得收入的个人，扣缴义务人只是负责代扣代缴，并不实际负担税款。因此，戊公司代扣代缴的1600元税款，并不是其支出项目，企业不能凭完税凭证入账，这1600元也不能在企业所得税税前扣除。

戊公司正确的处理是：先将支付给孙某的不含个人所得税收入1万元换算成含税收入10000÷[1-（1-20%）×20%]=11904.76（元），然后以11904.76元作为应税所得，计算应代扣代缴个人所得税款11904.76×（1-20%）×20%=1904.76（元）。此后，由孙某到税务部门代开发票，开票金额为11904.76元。这样，戊公司支付孙某1万元，并代扣代缴税款1904.76元，同时以11904.76元的发票入账，按照11904.76元在企业所得税税前扣除。

风控建议

实务中，自然人纳税人与扣缴义务人达成约定，由扣缴义务人为纳税人负担税款的情况比较常见。建议双方在签订合同前对个人收入进行换算，并以含个人所得税的收入金额签订合同。后期个人代开发票，扣缴义务人代扣个人所得税等，均以此含税金额为依据。这样也可以规避代纳税人负担的税款不能税前扣除的风险。

版权说明

本文来源：中国税务报，作者：叶晓菊 李彤 彭晓华，作者单位：国家税务总局河北省税务局，关注【明税】订阅更多内容。