一般纳税人差额征税的会计处理

一、一般计税差额征税应税项目及发票开具。增值税一般计税依据计税销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用。营改增后，支付给其他纳税人的支出应按照规定计算进项税额，从销项税额中抵扣。但由于原营业税差额征税扣除项目范围较广，且部分行业的部分支出无法取得符合增值税规定的进项凭证等原因，差额征税在营改增后在多个行业中有所保留。因此，对个别特殊情况可以差额作为一般计税方法的计税依据。其中有的是纳税人可以选择，有的是纳税人不能选择。有的可以全额开专票，有的只能差额开专票等。

一）、纳税人有选择性的差额计税。

1、试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。如果纳税人选择差额纳税，相应扣除项进项税额不能抵扣；如果选择全额为增值税计税依据，支付或负担的增值税可以从销项税额中抵扣。

发票开具：旅游服务一般纳税人发生应税行为是可以开具专用发票的，但是如果采取差额征税，不能全额开具专用发票，对于向旅游服务购买方收取并支付的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用部分只能开具普通发票，不能开具专用发票。

2、2022年8月1日—2023年7月31日，银行业金融机构、金融资产管理公司中的增值税一般纳税人处置抵债不动产，可选择以取得的全部价款和价外费用，扣除取得该抵债不动产时的作价为销售额，适用9%税率计算缴纳增值税。值得注意的是，银行业金融机构、金融资产管理公司还应取得人民法院、仲裁机构生效的法律文书，据以确定抵债不动产的对价。

发票开具：银行业金融机构、金融资产管理公司中的增值税一般纳税人处置抵债不动产选择差额征税，只能就差额部分开具专票，扣除部分不能开具专票。

二）、纳税人没有选择性的差额计税。下列项目无论采用哪种计税方法，一般纳税人都应按差额为计税依据，不具有选择余地：

1、金融商品转让，按照卖出价扣除买入价的余额为销售额。

发票开具：金融商品转让，不得开具增值税专用发票。

2、经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。

发票开具：代收代付的政府性基金或行政事业性收费不得开具增值税专用发票。换句话说，代收代付的政府性基金或行政事业性收费可以开具增值税普通发票，其余的收人则可以开具增值税专用发票。

3、融资租赁和融资性售后回租业务：

①经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（含外汇借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。未经批准的试点纳税人不可以差额计税。

发票开具：差额征税，可以全额开具增值税专用发票。

②经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（含外汇借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。需注意：未经批准的试点纳税人不可以差额计税。

发票开具：差额征税，可以全额开具增值税专用发票。

③试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。对于继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人,经批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下两方法之一计算销售额：第一种方法，以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（含外汇借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票。第二种方法，以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（含外汇借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

发票开具：试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

④经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述第①、②、③点规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述第①、②、③点规定执行，2016年8月1日后开展的融资租赁业务和融资性售后回租业务不得按照差额执行。

发票开具：差额征税，可以全额开具增值税专用发票。

4、航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

发票开具：一般开具行程单，也可开具增值税普通发票。

5、中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位（列明）通过手机短信公益特服号为公益性机构接受捐款，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给公益性机构捐款后的余额为销售额。

发票开具：接受的捐款，不得开具增值税专用发票。

6、中国证券登记结算公司的销售额，不包括以下资金项目：按规定提取的证券结算风险基金；代收代付的证券公司资金交收违约垫付资金利息；结算过程中代收代付的资金交收违约罚息。

发票开具：可以差额征税，全开具增值税专用发票。

7、纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。

发票开具：向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

8、境外单位通过教育部考试中心及其直属单位在境内开展考试，教育部考试中心及其直属单位应以取得的考试费收入扣除支付给境外单位考试费后的余额为销售额，按提供“教育辅助服务”缴纳增值税；就代为收取并支付给境外单位的考试费统一扣缴增值税。

发票开具：教育部考试中心及其直属单位代为收取并支付给境外单位的考试费，不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票。

9、纳税人提供签证代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向服务接受方收取并代为支付给外交部和外国驻华使（领）馆的签证费、认证费后的余额为销售额。

发票开具：向服务接受方收取并代为支付的签证费、认证费，不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票。

10、营改增对房地产企业一般计税项目采取差额征税。其计算公式如下：销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+9%)

发票开具：可以差额征税，全额开具增值税专用发票。

11、一般纳税人提供客运场站服务；以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

发票开具：可以差额征税，全额开具增值税专用发票。

12、航空运输销售代理企业提供境内机票代理服务；航空运输销售代理企业提供境内机票代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向客户收取并支付给航空运输企业或其他航空运输销售代理企业的境内机票净结算款和相关费用后的余额为销售额；航空运输销售代理企业提供境外航段机票代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向客户收取并支付给其他单位或者个人的境外航段机票结算款和相关费用后的余额为销售额。

发票开具：全额开具行程单或增值税普通发票。

13、代理进口免征进口增值税货物；纳税人代理进口按规定免征进口增值税的货物，其销售额不包括向委托方收取并代为支付的货款。

发票开具：向委托方收取并代为支付的款项，不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票。

二、一般计税差额征税会计处理。

一）、一般计税差额征税一般会计处理。差额征税一般计税差额征税的会计处理通过“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”科目核算，具体账务处理如下：

确认收入时：

借：应收账款/银行存款等

贷：主营业务收入/其他业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

发生成本费用时：

借：主营业务成本/存货等

贷：应付账款/应付票据/银行存款

取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时：

借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）

贷：主营业务成本/存货等

二）、金融商品转让差额征税的会计处理。金融商品转让一般纳税人具体的计税方法：应缴增值税=（卖出价-买入价）/1.06*0.06

发生交易时

借：银行存款

贷：交易性金融资产

投资收益

应交税费—转让金融商品应交增值税

“应交税费——转让金融商品应交增值税”不是实际缴纳增值税税款，因此应将该金额转到销项税额：

借：应交税费-转让金融商品应交增值税

　 贷：应交税费-应交增值税(销项税额)

假设转让产生了损失，按损失额/1.06*6%，计算可结转下月抵扣的税额：

借：应交税费——转让金融商品应交增值税

　　贷：投资收益

若到了年末，“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目仍有借方余额，不得结转下年抵扣税额，需要转为损益：

　 借：投资收益

　贷：应交税费——转让金融商品应交增值税