cyf玉树临风 税法脑立方 2022-01-14

根据《国家税务总局关于企业所得税年度汇算清缴有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第34号）及税务总局办公厅的相关解读，企业从事农林牧渔业项目、国家重点扶持的公共基础设施项目、符合条件的环境保护、节能节水项目、符合条件的技术转让、集成电路生产项目、其他专项优惠等所得额应按法定税率25%减半征收，同时享受小型微利企业、高新技术企业、技术先进型服务企业、集成电路线生产企业、重点软件企业和重点集成电路设计企业等优惠税率政策，对于按优惠税率减半叠加享受减免税优惠部分，进行调整。叠加享受减免税优惠金额的计算公式如下：

A=需要进行叠加调整的减免所得税优惠金额;

B=A×[(减半项目所得×50%)÷(纳税调整后所得-所得减免)];

叠加享受减免税优惠金额=A和B的孰小值。

其中，需要进行叠加调整的减免所得税优惠金额为《减免所得税优惠明细表》(A107040)中第1行到第28行的优惠金额，不包括免税行次和第21行。

这里仍以总局提供的小型微利企业为例，就叠加享受减免税优惠的计算方法，向“税法脑立方”公众号的读者汇报一下自己的学习体会。

一、【测试题】

甲公司从事国家鼓励的产业项目，2021年度的资产总额、从业人数符合小型微利企业条件，纳税调整后所得400万元，其中300万元是符合所得减半征收条件的花卉种植项目所得。甲公司以前年度结转待弥补亏损为0，不享受其他减免所得税额的优惠政策。

根据现行税收政策规定，下列说法正确的是：

A: 甲公司应先选择享受项目所得减半优惠政策，再享受小型微利企业所得税优惠政策；

B: 甲公司只能选择项目所得减半优惠与小型微利企业所得优惠孰高者；

C: 应享受减免税优惠金额45万元

D: 叠加享受减免优惠金额27万元

E: 应享受减免税优惠金额18万元

F: 应纳税额44.5万元

二、【试题解析】

1. 叠加享受减免税优惠

例题中，花卉种植项目所得减半征收企业所得税，属于“税基式减免”；小型微利企业所得税优惠，属于“税率式减免”。为助力企业经济发展，现行政策规定，企业可以选择同时享受“税基式减免”和“税率式减免”税收优惠。

通常“税基式减免”优惠力度要大于“税率式减免”，纳税人应先选择享受项目所得减半优惠政策，再享受小型微利企业所得税优惠政策。

2. 需要进行叠加调整的减免所得税优惠金额

企业选择叠加享受“税基式减免”和“税率式减免”税收优惠， 有时会出现部分所得额既享受了“税基式减免”，又享受了“税率式减免”的情形，如本例中按优惠税率减半叠加享受减免税优惠部分。我们可以把他想象成有两个相交叉的圆，重叠部分就是重复（叠加）减免了，不符合“一式不能二免的”税制设计原则。

还可以这样理解，把“税基式减免”比喻为助力企业经济发展而构建的“高速铁路”，把“税率式减免”比喻为助力企业发展而构建的“高速公路”，二者在设计上若出现重复交叉的路段，显然必须对设计方案进行调整。

实务中，要采用合理的计算方法剔除重复享受税收减免优惠的部分，这个计算过程称之为“叠加享受减免优惠金额调整”。

3. 应纳税额计算过程

1）先计算花卉种植项目所得减免额（税基式减免）

300×50%=150（万元）

2）再计算小型微利企业减免税额（税率式减免）

① 应税所得额= (400-150)=250（万元）

② 应征税额=（100×2.5%+150×10%）=17.5（万元)

③ 减免税额=（250×25%-17.5）=45(万元）

3）叠加享受减免优惠金额调整

250万元的小微企业应税所得额中，有150万元源自于花卉种植项目所得减半后应征税的所得额，再次参与享受了小微企业的税收优惠，存在“税基式减免”和“税率式减免”两种叠加享受减免优惠的情形，应按照比例分摊法进行计算调整：

① 分摊比例=150/250×100%=60%

② 叠加享受减免优惠金额=45×60%=27（万元）

③ 应享受减免税优惠金额=（45-27）=18（万元）

4）应纳税额=（250×25%-18）=44.5（万元）

显而易见，测试题中选项A、D、E、F正确。

三、【关键的税法脑立方说】

上述叠加享受减免税优惠的计算方法，只是针对特定的实例，实务中要做到举一反三，触类旁通。

企业是否选择叠加享受“税基式减免”、“税率式减免”或“税额式减免”优惠，策略是要理解并尊重税法的立法本意，去迎合税收助力企业经济发展的政策导向，参照电子税务局申报系统自动计算出的叠加享受减免税优惠金额，贴合自身情况，精准考量，用好选择权，最大限度的享受税收福利。