增值税偷税数额如何认定

写在前面：刑事法律与行政法律两大部门法之间的冲突广泛存在于刑事法律和行政法律的立法过程和司法过程之中。两大部门法之间的冲突体现到对逃税行为的规制上更为突出。逃税行为在收到税收刑事法律规制的同时，又受到税收行政法律规制。两大部门法的冲突与矛盾在对逃税行为数额认定标准上，尤为激烈。

案情简介：某企业在购进货物时，应当取得增值税专用发票而未索要，销售货物后没有按照增值税征管规定纳税，账外经营，偷逃应纳税款。后案发，在认定逃税数额时，应当减除按照增值税征管规定可以申报抵扣的税额，以账外经营部分的销项税额抵扣账外经营部分中已销货物进项税额后的余额为偷税额。

一、如何通俗地理解增值税

增值税是基于商品或服务的增值额所征收的一种间接税。是以商品（或应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。增值税是一种价外税，有增值才征税，没增值不征税。

举例说明，假如你的企业与交易上游企业A、下游企业B均为增值税一般纳税人，适用税率均为17%（我知道税率现在改了，不过这么多年来实在是太习惯17%这个数字了，就以此举例）。你花100元从上游企业A手中购入原材料价值100元，并获得A开具的增值税专用发票。那么在这张发票上，会注明原材料价款100元，税额17元，相应地，你支付给A共计117元。

现在，你的企业获取了生产所需的原材料，开足马力进行生产。不日，产品成功出货。你将产品卖给了下游企业C，产品售价200元，并向C开具增值税专用发票，并从C手中收取价税合计款234元（货款200元，税款34元）。

你从A处所取得增值税专用发票上所载税额17元，称为增值税进项税额；你向C所开具增值税专用发票上所载税额34元，称为增值税销项税额；你向C所出售产品不含税价200元与你向A购进原材料不含税价100元之间的差额即为商品在你企业的增值额，也是你企业在商品流通过程中真正负有增值税纳税义务的部分；你企业的增值税应纳税额为销项税减进项税，即17元。

二、税收征管口径下的增值税偷税额与刑法口径上增值税逃税额的差异

我国对增值税税收征管采取凭票抵扣政策。根据《增值税暂行条例》第九条：纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

接前例，如果你在向A购进原材料时没有向A索取增值税专用发票，没有相应的增值税进项，你在此环节的纳税义务则上升至34元，不得抵扣本应由A承担的17元增值税进项。税务机关在向你追征税款时，会以34元进行追征，并不会考虑上游企业所应承担税额。

但在刑法口径上，你企业的逃税额是否也应是34元呢？

刑法第二百零一条的逃税罪，是指纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上，或数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的行为。逃税额的确定，既关系逃税罪的入罪标准，又关系逃税罪的法定刑档次，在逃税罪认定中是至关重要的一环。

根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第三条第一款，“偷税数额，是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各税种税款的总额”，偷税罪的偷税数额应以纳税人不缴或者少缴的税款数额来认定。

具体到偷逃增值税而言，在认定偷税数额时，从增值税的缴纳特点出发，应当根据纳税人的实际缴税情况客观计算因偷税造成国家的税款损失。

根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知》第一条第（二）项：纳税人的偷税手段如属帐外经营，即购销活动均不入帐，其不缴或少缴的应纳增值税额即偷税额为帐外经营部分的销项税额抵扣帐外经营部分中已销货物进项税额后的余额。已销货物的进项税额按下列公式计算：

已销货物进项税额＝帐外经营部分购货的进项税额－帐外经营部分存货的进项税额。

根据此规定，在刑法口径下计算逃税数额时，虽未从A取得增值税专用发票，但对其逃税额进行计算时，仍应扣除其应从A处抵扣的进项税额17元，即其逃税额应以17元计。

这两者间并不矛盾，《暂行条例》针对的是不按规定使用增值税专用发票的行政违法处罚问题，前提是行为人并未偷税；而《税务总局通知》第1条第2款则针对的是账外经营构成偷逃增值税的前提下如何认定偷税数额的问题。

三、关于增值税逃税额计算口径的实际判例

刑事审判参考第447号，樟树市大京九加油城、黄春发等偷税一案，大京九加油城、樟厦公司在经营期间，为了单位利益，采取做两套账、隐瞒公司收入，在账簿上多列支出或者不列、少列收入、向税务机关作虚假纳税申报等手段，偷逃税款。

法院认为，行为人购进货物时应当取得但实际其未索要增值税专用发票，销售货物后亦没有按照增值税征管规定纳税，偷逃了国家税款，对此，在计算行为人的逃税数额时，是否应当减除按照增值税征管规定可以申报抵扣的税额，就存在法律法规的选择适用问题。在《增值税暂行条例》和国家税务总局有关通知的规定不一致的情况下，主流观点认为，这两项规定之间并不矛盾，分别针对了不同性质的情况，而《刑法》中逃税罪的规定与国家税务总局有关通知的规定的基本精神是一致的，因此，在计算此时行为人的逃税数额时，应当扣除已销货物的进项税额，其余数额为逃税犯罪的数额。