企业整体转让不征增值税

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）及财税[2016]36号附件二规定：在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物、不动产、土地使用权的转让不征收增值税。如何理解与资产相关联的债权、负债和劳动力，是实务中的关键。以下以案例分析的模式讨论。

　　案例1

　　A公司与B公司进行资产重组：将原材料及产成品500万及购进原材料的应付款200万，生产车间的工人3人，上述资产及负债以300万连同工人3人转给B公司。A公司的该行为是否可以不征增值税?

　　案例2

　　A公司与B公司进行资产重组：

(1)甲车间厂房折余价值0；

(2)生产设备已提足折旧，净值为0，但因维护良好，仍在用并能生产出合格的产成品；

(3)原材料及产成品500万及购进原材料的应付款200万(无其他相关联的债权债务)，生产车间的工人3人。

上述资产及负债以300万元连同工人3人转给B公司。

A公司的该行为是否可以不征增值税?

　　案例3

　　A公司与B公司进行资产重组：

(1)土地使用权价值1000万元；

(2)地上在建工程--综合楼评估值3000万元；

(3)在建工程应付账款1500万元;(4)A公司3名员工。

将上述资产及负债作价2500万投资到B 公司。

A公司的该行为是否可以不征增值税?

　　针对案例1，作如下适用税法的推演：

　　大前提是税法的规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物的转让不征收增值税;小前提是A公司与B公司进行的资产重组行为，有实物资产即原材料及产成品，也有因购进原材料形成的负债，可谓“相关联”，同时有生产车间的工人3人与上述资产及负债一并转让;结论：A公司转让材料的行为不征增值税。

　　不难看出，上述三段论推演得出的结论是荒谬的，与大家的直观感受不符，问题的关键是如何定义“资产重组”。分析案例2后再讨论如何理解税法中的“资产重组”。

　　针对案例2，作同样的推演，可得出A公司转让厂房、设备及材料的行为不征增值税，对于案例2得出的的结论是信服的，为什么?关键在于对资产重组的理解。

　　营改增后增值税的征收范围是货物、应税服务、不动产、土地使用权转让，而对于股权转让，并不是增值税的征收范围。所以企业重组中的合并、分立，交易的实质是股权的交易，所以合并、分立不征增值税。如A公司被B公司吸收合并，A公司将资产、负债、人员全部转给B公司，A公司注销，则A公司的转让资产的行为不征增值税。但实务中有时程度上达不到合并、分立的程度，并不是全部资产、负债、人员转给B公司，而是部分资产、负债与人员的转让。但该部分资产、负债、人员相关联，负债是因资产而产生，而人员与资产相关联，协同产生效益。即只有资产、负债、人员相关联构成资产组才能产生效益。此时资产组的转让，根据实质课税原则不征增值税。

　　我国税法对何谓“资产重组”未作定义，但关于资产重组不征收增值税的原则是参考国际上持续经营前提下的业务转让规则制定的，持续经营前提下的业务转让规则有以下几个判定条件：

1、转让方转让的是生产性资产，只有生产性资产才能构成业务的转让，而不能仅仅是存货等消耗性资产；

2、转让方转让的必须是能够独立运营，产生现金流的资产；

3、转让的资产在转让前后都必须处于实际运营状态；

4、购买方在购买资产后不改变资产用途。

上述4个条件应该是判定一项业务是否为资产重组的关键。

　　通过上述分析我们就明白为什么案例1中A公司不征增值税是不对的，案例2中的A公司不征增值税是令人信服的。

　　案例3中的A公司行为是否不征增值税?案例3中的A公司虽然有资产、负债和人员，但三者并没有组成有效的能独立运营，产生现金流的资产组，且仍在建，并未处于实际运营状态，故不能认定为资产重组，其实质是不动产的投资行为。根据财税[2016]36号文的规定，以不动产、土地使用权投资的行为，应征收增值税。

　　作者：河南正平税务师事务所(普通合伙) 刘宏伟