建筑行业增值税和所得税纳税义务发生时间

现将持续时间超过12个月建造、建安业务增值税和企业所得税纳税义务发生时间有关问题结合相关税收政策及会计处理规定比较分析如下，欢迎大家点评。

一、增值税相关政策处理规定

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（中华人民共和国财政部国家税务总局令第50号）规定：“采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。”

（财税[2016]36号）文件附件1（营业税改征增值税试点实施办法） 第四十五条规定：

增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：

（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

财政部、税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知（财税[2017]58号）规定：“纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。”

二、企业所得税相关政策处理规定

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定：“企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。”

三、会计收入准则相关规定

企业会计准则第14号——收入（财会[2017]22号）关于收入确认的规定：

第四条 企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。

第五条 当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；

（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；

（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；

（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

在合同开始日即满足前款条件的合同，企业在后续期间无需对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化。合同开始日通常是指合同生效日。

第六条 在合同开始日不符合本准则第五条规定的合同，企业应当对其进行持续评估，并在其满足本准则第五条规定时按照该条的规定进行会计处理。

对于不符合本准则第五条规定的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。没有商业实质的非货币性资产交换，不确认收入。

四、关于会计确认收入、增值税确认销售额和企业所得税收入确认比较

（一）新准则收入确认需注意的问题：按新的收入准则，对建造、建安服务业来说，合同履行，就有成本支出，形成合同资产，到了一定的工程节点和时间节点上，需要根据履约进度，确认收入，而不是按合同约定的收款日期或者实际收到货款的时间确认收入，因此此时未必有一定的现金流入。不确认收入的情形只有一个，就是有证据证明预计履约成本无法收回，此时要确认履约成本的损失（存货跌价准备）

（二）增值税纳税义务发生时间认定问题：从增值税纳税义务发生时间来看，生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，是以收到预收款或者书面合同约定的收款时间来判定的，即使在书面合同约定的收款日期未收到相关款项也要确认增值税销售额。

（三）企业所得税收入确认问题：按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。这种说法与新准则会计收入确认有相似的地方，就是按完工进度（履约进度）确认收入，如果有证据证明履约成本无法收回的，资产损失应依法申报扣除，相关资产损失的证据资料要注意留存备查，否则存货跌价准备要调增应纳税所得额。