一般纳税人转让不动产增值税

老黎说税：2023年第76讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说“转让取得的不动产”的增值税涉税业务。

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税【2016】36号）附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第五十一条规定，营业税改征的增值税，由国家税务局负责征收。纳税人销售取得的不动产和其他个人出租不动产的增值税，国家税务局暂委托地方税务局代为征收。

随着2018年省及省以下各级国地税机构合并成一家税务局，这一规定不再具有操作意义。

纳税人转让其取得的不动产，适用《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》(总局公告2016第14号)的规定缴纳增值税。

一、适用范围

企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位以及个体工商户和其他个人，销售其取得的不动产，按照《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》的规定缴纳增值税。上述销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动，包括转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

上述取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资人股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目(商品住宅、营业房、写字楼等)。也就是说，此处自建与房地产开发公司自行开发商品房不是同一概念。房地产开发企业销售自行开发的房地产项目的征收管理适用《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(总局公告2016年第18号)。

可见。取得的不动产，除了自建属于原始取得外，基本上属于继受取得。继受取得，又称“传来取得”，与“原始取得”相对，是指通过某种法律行为从原所有人处取得对某项财产的所有权的取得方式，主要包括买卖、交换、赠与、继承、遗赠、抵债等。这部分房产与土地增值税中的“旧房”概念相近，即已使用一段时间或达到一定磨损程度的房产，又称存量房、二手房。

二、征收方式

根据《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》的规定，纳税人转让其取得的不动产按以下规定申报缴纳增值税。

1.一般纳税人销售其取得的不动产计税规定。

(1)销售2016年4月30日前取得的不动产选择适用简易计税方法。

①一般纳税人销售其2016年4月30日前取得非自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

②一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

选择简易计税方法的，纳税人均应按照5%的征收率直接计算应纳税额。其区别在于计税销售额，即购置的按差额计税，自建的按全额计税。

(2)销售2016年4月30日前取得的不动产选择适用一般计税方法。

①一般纳税人销售其2016年4月30日前取得非自建不动产，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

②一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

选择一般计税方法的，纳税人均应以取得的全部价款和价外费用为销售额适用9%的税率，计算销项税额，允许抵扣进项税额。

(3)2016年5月1日后取得的不动产适用一般计税方法。

①一般纳税人销售其2016年5月1日后取得非自建的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

②一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

销售2016年5月1日后取得的不动产必须选择一般计税方法，两种情形均以取得的全部价款和价外费用为销售额适用9%税率，计算销项税额，允许抵扣进项税额。

需要注意的是，上述一般纳税人转让其取得的不动产，如果不动产所在地与机构所在地不在同一县(市、区)的，纳税人应向不动产所在地主管税务机关预缴税款。即纳税人转让其非自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的征收率(简易计税方法)或5%的预征率(一般计税方法)向不动产所在地税务机关预缴税款，向机构所在地税务机关申报纳税。纳税人转让其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用，按照5%征收率(简易计税方法)或5%的预征率（一般计税方法)向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

2.小规模纳税人(不含其他个人)销售其取得的不动产计税规定。

(1)小规模纳税人销售其取得非自建的不动产应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%征收率计算应纳税额。

(2)小规模纳税人销售其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

小规模纳税人销售其取得的不动产均适用简易计税方法、按照5%的征收率直接计算应纳税额。其区别在于计税销售额，即购置的按差额计税，自建的按全额计税。

小规模纳税人(不含其他个人)，应按照上述规定的计税方法向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

需要注意的是，个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产不属于上述两种情形。其中个体工商户销售住房与其他个人销售住房计税方法相同。

3.其他个人销售其取得的不动产计税规定。

个人转让其购买的不动产，按照以下规定缴纳增值税，同时直接向不动产所在地主管税务机关申报纳税(不需要预缴)。

(1)其他个人出售经营用房。

①其他个人销售其取得非自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

②其他个人销售其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

(2)个人(包括自然人、个体工商户)出售住房。

①个人转让其购买的住房，按照有关规定全额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

②个人转让其购买的住房，按照有关规定差额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用扣除购买住房价款后的余新为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

按照规定，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税。个人将购买2年以上(含2年)的住房对外销售的，免征增值税。上述政策不适用北京市、上海市、广州市和深圳市。

个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税;个人将购买2年以上（含2年)的非普通住房对外销售，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税。个人将购买2年以上（含2年)的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。

需要注意的是，办理免税的具体程序、购买房屋的时间、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房格工作意见的通知》(国办发【2005】26号）、《国家税务总局、财政部、建设部关于加强房地产税收管理的通知》(国税发【2005】89号)和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》(国税发【2005】172号)的有关规定执行。其中购买房屋的时间规定如下:

(1）个人购买住房以取得的房屋产权证或契税完税证明上注明的时间作为其购买房屋的时间。纳税人申报时，同时出具房屋产权证和契税完税证明且二者所注明的时间不一致的，按照“孰先”的原则确定购买房屋的时间。即房屋产权证上注明的时间早于契税完税证明上注明的时间的，以房屋产权证注明的时间为购买房屋的时间;契税完税证明上注明的时间早于房屋产权证上注明的时间的，以契税完税证明上注明的时间为购买房屋的时间。

(2）个人将通过受赠、继承、离婚财产分割等非购买形式取得的住房对外销售的行为，其购房时间按发生受赠、继承、离婚财产分割行为前的购房时间确定，其购房价格按发生受赠、继承、离婚财产分割行为前的购房原价确定。

(3)根据国家房改政策购买的公有住房，以购房合同的生效时间、房款收据的开具日期或房屋产权证上注明的时间，按照“孰先”的原则确定购买房屋的时间。

(4)个人转让住房，因产权纠纷等原因未能及时取得房屋所有权证书(包括不动产权证书)，对于人民法院、仲裁委员会出具的法律文书确认个人购买住房的，法律文书的生效日期视同房屋所有权证书的注明时间，据以确定纳税人是否享受税收优惠政策。(以上内容见《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》国税发[2005]172号、《国家税务总局关于个人转让住房享受税收优惠政策判定购房时间问题的公告》总局公告2017年第8号)。

需要注意的是，个人转让住房，在2016年4月30日前已签订转让合同，2016 年5月1日以后办理产权变更事项的，应缴纳增值税，不缴纳营业税。(见《国家税务总局关于明确营改增试点若于征管问题的公告》总局公告2016年第26号)。

三、应纳税额计算

1.基本规定。

纳税人转让其取得的不动产，应区分一般计税方法和简易计税方法计算增值税应纳税额。

(1)①般计税方法:

应纳税额

=全部价款和价外费用÷(1+9%)x9%

(2)简易计税方法:

①以转让不动产取得的全部价款和价外费用作为计算依据的，计算公式为:

应纳税额

=全部价款和价外费用÷(1+5%)x5%

②以转让不动产取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额作为计算依据的，计算公式为:

应纳税频额

=（全部价款和价外费用—购置原价或者取得时的作价)÷(1+5%)x5%

2. 预缴税款。

除其他个人转让不动产外，其他纳税人转让不动产，不论是增值税一般纳税人还是小规模纳税人，不论是一般计税方法还是简易计税方法，不论是2016年5月1日前取得的不动产还是5月1日后取得的不动产，都需要在不动产所在地税务机关按照5%征收率或5%预征率预缴增值税，然后向其机构所在地主管税务机关申报纳税。其他个人，即自然人不需要预缴增值税，直接在不动产所在地税务机关申报缴纳即可。

纳税人转让其取得的不动产，向不动产所在地主管税务机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

纳税人转让不动产，按照规定应向不动产所在地主管税务机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管税务机关按照《征管法》及相关规定进行处理。

四、扣除凭证

纳税人按规定从取得的全部价款和价外费用中扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价的，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证。否则，不得扣除。

上述凭证是指:

1.税务部门监制的发票。

2. 法院判决书、裁定书、调解书，以及仲裁裁决书、公证债权文书。

3.国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人转让不动产，按照有关规定差额缴纳增值税的，如因丢失等原因无法提供取得不动产时的发票，可向税务机关提供其他能证明契税计税金额的完税凭证等资料，进行差额扣除。纳税人以契税计税金额进行差额扣除的，按照下列公式计算增值税应纳税额:

(1)2016年4月30日及以前缴纳契税的:

增值税应纳税额

=[全部交易价格(含增值税)-契税计税金额(含营业税)]÷(1 +5%)x5%

(2)2016年5月1日及以后缴纳契税的:

增值税应纳税额

=[全部交易价格(含增值税)÷(1+5%)

-契税计税金额(不含增值税)]x5%

纳税人同时保留取得不动产时的发票和其他能证明契税计税金额的完税凭证等资料的，应当凭发票进行差额扣除。(见《国家税务总局关于纳税人转让不动产缴纳增值税差额扣除有关问题的公告》总局公告2016年第73号)。

五、发票开具

一般纳税人转让其取得的不动产，自行开具增值税发票;小规模纳税人转让其取得的不动产，不能自行开具增值税发票的，可向不动产所在地主管税务机关申请代开。

纳税人向其他个人转让其取得的不动产，不得开具或申请代开增值税专用发票。

六、转让土地使用权

纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权比照纳税人转让取得不动产的相关规定计算缴纳增值税。具体规定如下:

1.一般纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。否则，应按照一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，适用9%的税率计算销项税额。

2.小规模纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，既可以取得的全部价款和价外费用为销售额，适用3%的征收率全额计税，也可以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，适用5%的征收率差额计税。

纳税人转让2016年5月1日后取得的土地使用权，一般纳税人应适用9%的税率，按照一般计税方法计算缴纳增值税;小规模纳税人应适用3%的征收率，按照简易计税方法计算缴纳增值税。(以上内容见《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》财税[2016]47号)。