增值税加计抵减额要交企业所得税吗

于海洋 朱恭平

最近正值10月纳税申报期，一些先进制造业企业正在申报享受增值税加计抵减优惠。根据今年9月发布的《财政部 税务总局关于先进制造业企业增值税加计抵减政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第43号，以下简称43号公告），2023年1月1日—2027年12月31日，允许先进制造业企业按照当期可抵扣进项税额加计5%，抵减应纳增值税税额。这一加计抵减政策的实施，无疑将进一步减轻先进制造业的税收负担。那么，先进制造业企业如何准确理解政策？又如何正确进行申报操作？

案例

位于某市经济技术开发区的甲公司，为制造业增值税一般纳税人，从事医疗器械研发、生产与销售，2022年取得高新技术企业资格证书。除产品内销外，甲公司还兼营自营出口业务。甲公司出口货物适用征税率13%，出口退税率为13%。2023年9月，甲公司购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明价款1200万元；当月外购货物准予抵扣的进项税额共计156万元，无法在出口货物与内销货物间准确划分；上期期末留抵税款2万元；本月内销货物确认不含税销售额1600万元，已全额收款；本月出口货物的销售额折合人民币400万元。那么，甲公司应如何申报享受增值税加计抵减优惠？

税务处理

依据增值税免抵退政策，甲公司2023年9月应确认的当期“免、抵、退”税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）=400×(13%－13%)=0（万元）；当期应纳税额=当期销项税额－（当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额）－期初留抵税额=1600×13%－（156-0）－2=50（万元）；当期“免、抵、退”税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率=400×13%=52（万元）。

根据上述计算，甲公司当期期末留抵税额为0，小于当期免抵退税额52万元，则当期应退税额=当期期末留抵税额=0，当期免抵税额=当期免抵退税额－当期应退税额=52－0=52（万元），甲公司应以此为基础，计算缴纳城市维护建设税及教育费附加。甲公司2023年9月加计抵减增值税应纳税额前，增值税应纳税额为50万元。

根据43号公告第五条规定，甲公司兼营出口货物，且无法划分不得计提加计抵减的进项税额，当期不得计提加计抵减的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额=156×400÷（1600+400）=31.20（万元）。可计提加计抵减的进项税额=156-31.20=124.80（万元）。2023年9月可计提加计抵减应纳税额=124.80×5%=6.24（万元）。

根据43号公告第三条对加计抵减计算规则的规定，2023年9月，甲公司计提加计抵减前的应纳税额50万元，大于当期可抵减加计抵减额6.24万元，则当期实际缴纳增值税额=50-6.24=43.76（万元），当期应纳城市维护建设税及教育费附加=（52+43.76）×（7%+5%）=11.49（万元）。

甲公司2023年10月申报期应填报《增值税纳税申报表附列资料（四）》（税额抵额情况表），在第二项“加计抵减情况”栏“一般项目加计抵减额计算”栏次，“本期发生额”填报6.24万元，“本期可抵减额”和“本期实际抵减税额”均填报6.24万元，“期末余额”填报0元。

实操要点

先进制造业企业享受增值税加计抵减优惠政策时，还要注意与会计核算和企业所得税的联动处理。企业实际享受的加计抵减优惠，应通过“其他收益”科目进行会计核算，反映在利润表“其他收益”项目，并作为应税收入申报企业所得税。

值得注意的是，根据目前的企业所得税政策，符合条件的先进制造业企业，可自主选择享受高新技术企业或小型微利企业税收优惠，但两个所得税优惠不能叠加享受。企业如果同时符合增值税加计抵减优惠、高新技术企业所得税优惠、小型微利企业所得税优惠等多项税收优惠政策的适用条件，务必提前作好测算。

举例来说，本例中，甲公司2023年从业人数150人，资产总额4500万元，在不考虑增值税加计抵减政策的情况下，全年企业所得税应纳税所得额285万元，经测算，全年可计提加计抵减应纳税额共计25万元。对甲公司而言，具体税务处理有两种方式：

第一种方式是，选择享受增值税加计抵减优惠政策。这种情况下，甲公司当年度企业所得税应税所得额为285+25=310（万元），大于300万元。根据《财政部 税务总局关于进一步支持小微企业和个体工商户发展有关税费政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第12号，以下简称12号公告）等政策规定，甲公司不符合小微企业所得税优惠政策适用范围。同时，甲公司可以选择适用高新技术企业所得税优惠税率，应缴纳企业所得税310×15%=46.5（万元）。叠加享受增值税加计抵减优惠政策与高新技术企业所得税优惠政策，对甲公司资金流的影响为46.5-25=21.5（万元）。

第二种方式是，放弃享受增值税加计抵减优惠政策。这种情况下，根据12号公告等规定，甲公司可享受小微企业所得税优惠，对年应纳税所得额不超过300万元的部分，减按25%计算应纳税所得额，按20%税率计算缴纳企业所得税。甲公司当年度企业所得税应纳税额为285×25%×20%=14.25（万元）。与享受增值税加计抵减优惠相比，甲公司税收负担减少21.5-14.25=7.25（万元）。

综合比较不难发现，选择第二种处理方式，甲公司总体税金支出更少。

（作者单位：国家税务总局扬州市广陵区税务局、京洲联信扬州税务师事务所）

本文刊发于《中国税务报》2023年10月20日B3版。

来源：中国税务报

责任编辑：李嘉萱 (010)61930016