隐名股东股权转让税收风险

党召兵

在《裁判文书网》输入“股份代持”、“隐名股东”搜索关键词，查询到仅最高人民法院裁判股权纠纷诉讼案件分别就有28件、173件之多。这些股权纠纷案件，主要集中在房地产、矿产资源等收益率较高领域。

隐名（显名）股东权利纠纷，引发的涉税争议事项也较多。比如：

1.自然人隐名股东转让股权所得，是否需要申报缴纳个人所得税？

2.显名股东，配合隐名股东为工商变更登记目的，与股权受让人签订《股权转让合同》，未实际收到股权转让对价，是否应当将合同约定应收股权转让对价确认为收入，申报缴纳个人所得税（显名股东为《企业所得税法》规定的企业时，缴纳企业所得税）？

一、股份代持的原因

1.《公司法》规定，公司的股东人数上限为50人。当公司股东人数超过上限时，有部分股东会成为隐名股东，即其股份由工商登记股东（显名股东）代持。

2.有些股东出于各种考虑，不愿在工商行政管理机关登记。

二、股份代持法律效力

1.《公司法》，没有关于隐名股东的禁止性规定。

2.《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定（三）》法释[2014]2号,“第二十四条 有限责任公司的实际出资人与名义出资人订立合同，约定由实际出资人出资并享有投资权益，以名义出资人为名义股东，实际出资人与名义股东对该合同效力发生争议的，如无合同法第五十二条规定的情形，人民法院应当认定该合同有效。

前款规定的实际出资人与名义股东因投资权益的归属发生争议，实际出资人以其实际履行了出资义务为由向名义股东主张权利的，人民法院应予支持。名义股东以公司股东名册记载、公司登记机关登记为由否认实际出资人权利的，人民法院不予支持。

实际出资人未经公司其他股东半数以上同意，请求公司变更股东、签发出资证明书、记载于股东名册、记载于公司章程并办理公司登记机关登记的，人民法院不予支持。”，明确隐名股东若无《中华人民共和国合同法》，“第五十二条 有下列情形之一的，合同无效： （一）一方以欺诈、胁迫的手段订立合同，损害国家利益； （二）恶意串通，损害国家、集体或者第三人利益； （三）以合法形式掩盖非法目的； （四）损害社会公共利益； （五）违反法律、行政法规的强制性规定。”情形，股份代持行为有效。

3.最高人民法院判例

《中华人民共和国最高人民法院民事判决书（2016）最高法民终18号，“对公司外部而言，公司的股权应当以对外公示的工商登记为准；而在公司内部，有关隐名股东身份及持股份额之约定等属于公司与实际出资人或名义股东与实际出资人之间形成的债权债务的合意，除非隐名股东要求变更为显名股东以外，该约定不会引起外界其他法律关系的变化，亦不会破坏有限责任公司的人合性，故一般应当认可其有效性。在案涉的《股权认购协议书》中，***煤炭公司确认了毛**享有12%的股权，明确了其投资份额，无论此协议的签订是基于其他实际出资人股权之转让抑或其他原因，该协议所确定之内容均不违反法律法规的效力性强制性规定，应当依法确认其合法性。因此，就本案纠纷而言，毛**依据《股权认购协议书》享有以隐名股东身份持有12%的股权。”，可以理解其审判要诣：公司向股东出具的证明股东身份及份额的文件有效。即使该股东非工商登记的股东也可据此享有以隐名股东身份持有的股份。

三、隐名股东转让股权法律效力

1.《公司法》等法律、法规、部门规章、行政规范性文件对隐名股东转让股权，均无禁止性规定。

2.最高人民法院判例

《中华人民共和国最高人民法院民事判决书》（2016）最高法民终18号，“一审法院作出的《股权认购协议书》合法有效的认定正确，毛**享有***煤炭公司12%的股权合法有效，其有权转让该股权。”。审判要诣：隐名股东可以依法转让股权。如股份受让方知悉隐名股东身份，且其它股东未对股份转让提出异议，则股权转让行为成立。

四、自然人隐名股东股权转让收入需要申报缴纳个人所得税

1.税收法律、法规与税收规范性文件规定

（1）《中华人民共和国个人所得税法》，“第二条 下列各项个人所得，应纳个人所得税：

　　九、财产转让所得”

（2）《中华人民共和国个人所得税法实施条例》，“第六条　个人所得税法规定的各项个人所得的范围：

（八）财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。”

（3）《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》国税函〔2009〕285号，“一、股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明，到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。”（2015年1月1日废止）。

（4）《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法（试行）>的公告》国家税务总局公告2014年第67号，“第三条 本办法所称股权转让是指个人将股权转让给其他个人或法人的行为，包括以下情形：

　　（一）出售股权；

　　（二）公司回购股权；

　　（三）发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；

　　（四）股权被司法或行政机关强制过户；

　　（五）以股权对外投资或进行其他非货币性交易；

　　（六）以股权抵偿债务；

　　（七）其他股权转移行为。”

2. 隐名股东与显名股东之间股权转让收入，也应当申报缴纳个人所得税。

五、自然人股东以股权转让行为没有完成工商变更登记，股权转让未实现为由，抗辩不应当申报个缴纳个人所得税的理由不成立

1.在公司内部涉及股东之间的纠纷中，目前包括《公司法》在内的法律、法规并未明确规定未经登记的股东不具备股东资格。

2.《中华人民共和国物权法》，“第二条　因物的归属和利用而产生的民事关系，适用本法。”，《物权法》不调整税收法律关系。

3.自然人隐名股东对转让的股权，享有“占用、收益、处分”的权利，且个人所税法律法规与税收规范性文件并无股权转让未实现工商变更登记，就不发生个人所得税纳税义务的规定。

六、显名股东基于配合隐名股东股权转让工商登记目的，所签订的《股权转让协议》，不应当确认收入申报缴纳个人所得税（或企业所得）。

股东股权转让工商变更登记，须提供股权转让双方根据真实意思表示的《股权转让协议书》，向工商行政管理机关提出变更登记申请，若提供虚假材料，取得工商变更登记。按《最高人民法院办公厅关于印发<关于审理公司登记行政案件若干问题的座谈会纪要>的通知》法办〔2012〕62号,“一、以虚假材料获取公司登记的问题

因申请人隐瞒有关情况或者提供虚假材料导致登记错误的，登记机关可以在诉讼中依法予以更正。登记机关依法予以更正且在登记时已尽到审慎审查义务，原告不申请撤诉的，人民法院应当驳回其诉讼请求。原告对错误登记无过错的，应当退还其预交的案件受理费。登记机关拒不更正的，人民法院可以根据具体情况判决撤销登记行为、确认登记行为违法或者判决登记机关履行更正职责。”规定，工商行政登记机关应予以撤销登记。

显名股东与股权受让人所签《股权转让协议书》，双方的合同真实目的，仅为办理工商登记变更之需，而非真实股权转让。无论工商行政管理机关是否撤销变更登记，显名股东均不应确认为收入申报缴纳企业所得税或个人所得税。

七、隐名股东转让股权所得，潜在涉税风险

税收法律、法规是规定，而非规律。若以日常生活习惯认知推定法律规定，可能会引发税收法律风险。

自然人隐名股东在主管税务机关书面通知申报，而拒不申报个人所得税与印花税，涉嫌偷税违法；税务机关因未履行管理职责，超过三年（税额达到10万元以上，追缴期五年）未向纳税人下达过书面催收催缴法律文书，丧失税收追缴权，可能会面临上级机关认定应当知道而不知道的行政不作为风险。比如显名股东就该股权转让行为向主管税务机关报告或备案，主管税务机关由于股权转让行为需要经工商变更登记的认知，而未实际履职。

隐名股东转让股权个人所得税案例：

2013年1月1日，隐名股东赵某与李某签订《股权转让协议书》，将由A企业代其持有甲公司25%股权转让给自然人李某，转让对价2000万元，股权投资成本500万元。

2014年4月1日，李某与B企业签订《股权转让协议书》，将隐名持有的甲公司25%股份转让给B企业，转让对价2500万元。

工商登记变更：

2014年4月15日，甲企业《股东会决议》同意，A企业转让25%股权给B企业；A企业与B公司签订《股权转让协议书》，股权转让对价2500万元。

李某给A企业出具《承诺书》，承诺A企业为办理工商变更登记目的，与转让由A企业代持甲公司25%股权潜在的各税收风险，均由其承担；工商登记变更完成，双方就甲公司股份代持协议自动解除。

假定每次股权转让定价公允，各隐名（显名）股东需要缴纳税费如下：

1.赵某（2013年1月1日股权转让给李某）

（1）印花税

2000×0.05%=1万元

（2）个人所得税

（2000-500-1）×20%=299.80万元

赵某应缴纳的个人所得税299.80万元，应当由李某代扣代缴。

2.李某（2014年4月1日股权转让给B企业）

（1）印花税

2500×0.05%=1.25万元

（2）个人所得税

（2500-2000-1.25）×20%=99.75万元

李某应缴纳的个人所得税99.75万元，应当由B企业代扣代缴。

3.A企业（2014年4月15日为工商变更目的，与B企业签订《股权转让协议》）

A企业作为甲公司隐名股东李某的股权代持人，虽然与B企业签订《股权转让协议书》，约定股权转让对价2500万元，但是，双方合同的真实目的仅为办理工商变更登记之用，并非真实股权交易，故不应当申报缴纳企业所得税。相关股权转让的印花税与个人所得税，应当由李某缴纳。

2020.4.4 内蒙古包头