拆迁补偿款增值税

案例：A公司土地被政府征收，政府通过招拍挂方式将土地出让给B房地产企业，同时约定土地竞得人承担之前土地人的拆迁补偿费。这种“毛地”出让由土地受让人支付原土地人补偿的方式，在过去尤为普遍。对A公司从房地产企业取得的拆迁补偿收入是否免征增值税？

财政部 税务总局公告2020年第40号第三条规定：“土地所有者依法征收土地，并向土地使用者支付土地及其相关有形动产、不动产补偿费的行为，属于《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号印发）第一条第（三十七）项规定的土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的情形。”该文件明确了企业从政府取得包括土地及其相关有形动产、不动产乃之动产的补偿费，都属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的情形，免征增值税。需要注意的是，适用于上述免税政策时，若当时取得有形动产及不动产时进项税已经认证抵扣，此时取得补偿款时，地上附属设备、房屋等有形动产、不动产需要按照账面净值做进项税转出处理（对于增值税而言，原则上是不能既享受免税优惠同时又抵扣进项税的）。

但上述案例区别在于：土地收回是政府行为，补偿却不是来自政府，而是来自房地产企业，是否同样免征增值税呢？按照40号公告规定，只有作为土地使用者的企业从作为土地所有者的政府处取得拆迁补偿费，才能够免征增值税，那么在我们国家，谁才是土地所有者呢？根据《土地管理法》第九条规定，城市市区的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地，除由法律规定属于国家所有的以外，属于农民集体所有；宅基地和自留地、自留山，属于农民集体所有。也就是在我们国家的土地所有者要么是国家，要么是集体，不存在所有人是企业这种情况。因此，在实务中一般将拆迁补偿分为两种：一是政策性补偿：是由政府主导下由政府统一规划、统一收储发生的拆迁补偿，这种补偿土地及资金流向符合40号公告的规定，可以免征增值税；二是商业性补偿：指不经过政府主导，直接由市场主体之间进行协商而发生的拆迁补偿，此类补偿不属于土地使用者将土地使用权归还给土地所用者的情况，此类补偿土地及资金流向并不符合40号公告的规定，是应当按照销售不动产缴纳增值税的。意即非从土地所有者处取得的拆迁补偿，不能免征增值税。

对于政府将土地收回，企业从开发企业处取得的拆迁补偿费能否视同从政府处取得享受免税？我们首先看营业税时代的规定。按照原《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》(国税函〔2008〕277号)规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级(含)以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。营业税改征增值税，该政策应当平移。政府收回土地使用权属于政府行为，不属于商业行为，是否免征增值税的重点在于是否是政府收回土地使用权。对于被征收人来说，因土地被政府征收而取得的全部价款和价外费用，不论是从政府取得还是其他单位取得，均应当是免征增值税。

延伸：对房地产企业支付被拆迁企业的补偿是否应当索取发票？营业税时代，对于拆迁补偿不属于营业税征税范围，相应不属于发票管理范围，支付的补偿只需要提供补偿协议和自制凭据即可。但营改增后，收回土地使用权给与补偿属于“免征增值税”，并且国家税务总局全面推开营改增督促落实领导小组办公室编写的《全面推开营改增业务操作指引》解读“《营业税税目注释（试行稿）》中规定，对土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。在此次营业税改征增值税试点政策设计时，考虑土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，满足征收增值税的各个征税要素，不应排除在征税范围之外。但同时考虑到上述土地转让行为的特殊性，给予了增值税免税政策。”即意味着属于增值税征税范围，只不过是免征增值税，相应支付拆迁补偿支出是需要取得免税发票。但实务中，存在很多情况下无法取得发票的情形，尤其是补偿给个人的。如此，是否会对房地产企业土地增值税扣除项目以及企业所得税的税前扣除产生影响呢？这个问题留待大家思考。