增值税对账面的影响

更新时间: 2024.11.06 19:35 阅读：

【编者按】增值税法草案二审稿日前提请审议，相较于现行增值税政策有哪些变化？对企业税务管理将产生怎样的影响？我们最新梳理出十大政策变化，分析了对企业日常经营及税务管理的主要影响，快来看！

2023年8月28日，《中华人民共和国增值税法(草案二次审议稿)》(以下简称“增值税法草案二审稿”)提请十四届全国人大常委会审议。这是我国增值税制度的重大改革和完善，也是税收法定原则的具体体现。

那么，增值税法草案二审稿相较于现行的增值税政策有哪些变化？它对企业的税务管理将产生怎样的影响？我们进行了全面的梳理和分析，供企业参考。

一、《增值税法草案二审稿》主要变化

将增值税法草案二审稿与现行增值税法规政策进行对比，主要有“增值税进项税额抵扣范围的变化”、“增值税税额应在交易凭证上单独列明”、“增值税应税服务及视同销售范围变化”、“充实完善小规模纳税人制度”和“完善留抵退税制度，明确纳税人留抵退税自主选择权”等十项重大变化，其他变化均为概念性的调整及执行口径上的确定。

1、“劳务”并入应税服务范围

增值税法草案二审稿第一条“在中华人民共和国境内（以下简称境内）销售货物、服务、无形资产、不动产（以下称应税交易），以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人”，将销售加工、修理修配劳务并入服务，在草案第九条中提到“加工修理修配服务”，可见，“劳务”已归入“服务”之中，但在税率上，加工、修理修配服务的税率依然是13%

2、境内交易与境外交易划分标准更明确

增值税法草案二审稿第三条对于跨境服务、无形资产和金融商品的交易，将根据其在境内是否被消费或者销售方为境内单位和个人来判断是否属于境内应税交易，而不是根据销售方或购买方是否在境内来判断，在境内发生应税交易的范围规定的更加清晰易懂，尽可能避免了争议。

3、视同销售标准发生重大变化

增值税法草案二审稿第四条对于视同销售除国务院规定其他情形外正列举了“将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费”、“无偿转让货物”及“无偿转让无形资产、不动产或者金融商品”三种情形，但是“无偿转让无形资产、不动产或者金融商品”没有特殊说明用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

对于现行增值税相关法律规定的“将货物交付其他单位或者个人代销”、“销售代销货物”“设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外”、“将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目”及“单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外”五个项目都未明确列举。

其中，对于“将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户”行为，由于纳税人投资入股将取得被投资方的股权，也就是取得了经济利益，因此投资本身已经构成有偿销售，属于增值税法草案二审稿第一条中的“有偿转让货物”，应按照一般计税规则计税，不需要再另行规定为“视同销售”。

4、不征增值税四大交易行为明确

关于不征税项目，增值税法草案二审稿第五条保留了“员工为雇主提供取得工资、薪金的服务”、“收取行政事业性收费、政府性基金”以及“取得存款利息收入”等情形作为不征税项目的规定；新增加了“依照法律规定被征收、征用而取得补偿”；删除了“单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务”、“在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为”及“国务院财政、税务主管部门规定的其他情形作为不征税项目”的兜底条款，即不征收增值税的情形应仅限于增值税法中列举的情形。

其中，“依照法律规定被征收、征用而取得补偿”较目前现行财政部税务总局公告2020年第40号文件规定的“土地所有者依法征收土地，并向土地使用者支付土地及其相关有形动产、不动产补偿费的行为，免征增值税”范围更广，不只限于土地及附着资产，同时由“免税项目”转变为“不征税项目”。

5、增值税进项税抵扣范围变化

现行增值税政策规定，购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务均不得进项抵扣。增值税法草案二审稿第二十一条不得抵扣进项税额的项目中删除了贷款服务，购进贷款服务可抵扣进项税成为可能，但第二十一条存在兜底条款“国务院规定的其他进项税额”，是否可以抵扣亟待进一步明确。同时该条规定“购进并直接用于消费的餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务对应的进项税额不得抵扣”，将上述三项不得抵扣进项税的服务限制在“直接用于消费”的情形，即如果购买的餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务是用于公司经营，在取得专票后也可以进行进项税抵扣，例如企业外购餐饮主要目的若用于销售给客户，企业或其员工不是最终消费者的情形就可以进行进项税抵扣。

对于不征收增值税项目对应的进项税额，在现行增值税法中并未规定不得抵扣进项税额，实务中只要能够取得合法的扣税凭证，即可以抵扣相应的进项税额，但是增值税法草案二审稿第十五条规定“进项税额,是指纳税人购进与应税交易相关的货物、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税税额”，我们理解不征收增值税项目不属于与“应税交易”相关的进项税额，不得抵扣进项税额。对于以前年度已抵扣进项税的存货及长期资产，后续用于不征税项目或转用于不征税项目，可能在用途改变时点需将进项税额做转出处理；参照现有进项税转出政策规定，涉及固定资产、不动产、无形资产可能需按照会计账面净值乘以适用税率做转出处理。

6、混合销售概念重新定义

增值税法草案二审稿第十二条对于混合销售明确“纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率”，突出了某项业务适用税率或征收率“从主”的概念，而不是现行增值税法按照纳税人整体从事的主业范围进行判定。

例如按照现有增值税法律，企业从事的行业为货物零售，发生了混合销售行为均按照销售货物缴纳增值税，按照增值税法草案二审稿的判定原则，即使企业从事的行业为货物零售，但某项混合销售业务是以服务为主要业务，也应该按照销售服务税率申报缴纳增值税。

7、增值税税额应在交易凭证上单独列明

增值税法草案二审稿第六条强调增值税为价外税，应税交易的销售额不包括增值税税额。增值税税额，应当按照国务院的规定在交易凭证上单独列明。此处的交易凭证，一般情况下是指合同、发票、结算小票等，明确要求交易凭证单独列明增值税税额，一方面有利于普通消费者了解购买商品承担的税费，增强消费者的纳税意识；另一方面有利于与印花税法衔接，对列明增值税税额的应税凭证，计税依据不包含增值税税额。

8、纳税义务发生时间调整

增值税法草案二审稿第二十七条明确了视同销售的纳税义务发生时间为视同发生应税交易完成的当日，进口货物的纳税义务发生时间由“报关进口的当天”调整为“货物进入关境的当日”，删除了“纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”、“纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天”、“视同销售服务、无形资产或者不动产，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天”。对于常规应税交易的纳税义务发生时间，为收讫销售款项或者取得销售款项索取凭据的当日；先开具发票的，为开具发票的当日，目前草案二审稿未对“收讫销售款项或者取得销售款项索取凭据的当日”的概念进行细化定义，我们理解相关部门会在其他补充细则中对上述概念进行解释和明确。

9、充实完善小规模纳税人制度

增值税法草案二审稿第七条和第八条不仅明确小规模纳税人的标准，直接将小规模纳税人标准列入增值税立法，提高了小规模纳税人标准的立法层级。还明确了若小规模纳税人会计核算健全、能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理登记，按照一般计税方法计算缴纳增值税，使得小规模纳税人制度更加充实完善。

10、完善留抵退税制度，明确纳税人留抵退税自主选择权

增值税法草案二审稿第二十条明确规定纳税人有权自主选择留抵税额的处理方式，可以选择结转下期继续抵扣，也可以申请退还，有利于贯彻纳税人权利保护原则。同时授权国务院制定相关具体办法，该办法将构成增值税法的配套制度，具体操作需继续关注国务院的相关立法。

二、《增值税法草案二审稿》主要变化对企业税务管理的影响

根据增值税法草案二审稿与现行增值税法的对比，草案二审稿的主要变化对企业日常生产经营及税务管理将会产生较大影响，主要体现为进项税抵扣业务范围增加了贷款服务，同时对于经营需要购买餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务进项税也可以抵扣，要求交易凭证单独列明增值税税额，及视同销售、留抵退税政策变化对企业税务管理影响，具体如下：

1、增值税进项税额抵扣范围的变化对企业税务管理的影响

贷款服务的利息进项税额若未来明确可以抵扣，这是本次影响较大同时对企业利好的一个变化，该项业务增值税抵扣链条的打通，使企业在相同税务成本的前提下融资选择更多，也在很大程度上解决集团关联公司资金占用缴纳增值税增加税收成本的问题，有助于企业合理安排资金流动，提高企业的竞争力和盈利能力。

购买的用于企业经营的餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项也可以抵扣，该项变化可促使企业进一步完善会计核算和税务管理，调整和优化企业进项发票取票流程，明确对应货物及服务具体用途，对进项税发票进行精细化管理，确保企业能够按照规定正确计算和申报增值税。

2、增值税税额应在交易凭证上单独列明对企业税务管理的影响

对于增值税额，此前仅在增值税发票上体现，这是第一次明确要求交易凭证上要列示增值税税额，该要求更加突出增值税价外税的特点，首先有利于减少因交易双方对交易价款是否含税等问题带来的歧义，减少由于理解不统一可能给企业带来的经济损失；其次与企业计算缴纳印花税进行了衔接，便于企业更准确地进行印花税的计算；再次对于零售企业和服务消费者的企业，不含税低于含税价，税款单独列示有利于消费者逐渐增强纳税意识。

3、增值税应税范围及视同销售范围变化对企业税务管理的影响

视同销售范围移除“代销”和“移送”，省去了代销及移送环节的开票及纳税行为，便于企业进行增值税处理；移除“无偿提供服务”便于集团内企业间的无偿提供服务，比如人员借调、无偿资金占用等常见业务的开展及增值税的管理，需提示注意的是，增值税处理虽不作视同销售，但企业所得税上对于关联交易定价不公允的，税务机关仍然有权进行核定，或如果借调人员成本在账面列支、无偿提供资金有偿借入，则仍存在被税务机关认定为属于与收入无关支出，需要纳税调增的风险。

对于企业用货物进行投资及分配的行为，尽管无需视同销售，但结合增值税应税范围“有偿”的概念，我们认为企业仍需要对投资、分配行为缴纳增值税。

4、小规模纳税人制度上升法律对企业税务管理的影响

增值税法草案二审稿对于小规模纳税人企业带来更多的优惠和便利。对于年应征增值税销售额未超过500万元的小规模纳税人企业，会计核算健全、能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理登记，按照一般计税方法计算缴纳增值税。小规模纳税人企业将有更多的选择权，如果认为一般计税方法对他们更有利，小规模纳税人企业可以自主申请“登记”转换。

5、留抵退税制度变化对企业税务管理的影响

增值税法草案二审稿给一般纳税人提供更多的留抵退税机会和便利。首先，明确规定纳税人有权自主选择留抵退税的处理方式，可以选择结转下期继续抵扣，也可以申请退还。这比现行增值税法只能结转下期继续抵扣或者按照国务院财政、税务主管部门规定予以退还更加灵活，纳税人可以根据自己的资金需求和成本效益来决定留抵退税方式。其次，草案二审稿第二十一条明确规定不得抵扣进项税额的兜底情形，只限于国务院才有权确定，避免了国务院财政、税务主管部门对不得抵扣进项税额的范围进行过度扩大的可能性，保障了企业的合法权益。

除了上述主要影响，增值税法草案二审稿还有很多概念性的调整、口径上的完善及部分业务不明确的执行口径。我们建议企业及时了解和学习其内容和精神，掌握其与现行的增值税政策的差异和联系，密切关注其后续的审议和通过情况、国务院出台配套行政法规及财政、税务主管部门制定的相关配套规章和规范性文件，为企业更好的合理规划和安排增值税相关管理工作，做好增值税转型和过渡工作。

综上，尽管正式的增值税法尚未出台，但是增值税法草案二稿的公布让我们看出增值税未来将继续扩大进项税抵扣范围、对于无偿提供服务将不视同销售、不征税项目范围缩小，混合销售适用税率将根据该项业务主业判断、进一步完善留抵退税制度等改革趋势，后续我们将会持续关注增值税法草案修订及正式增值税法出台，分析对企业日常经营及税务管理的影响。