土地款抵扣增值税解读

根据《节约集约利用土地规定》，政府出让经营性用地的，应当以招拍挂的方式出让，且价格不能低于国家规定的用地最低价格标准。个别地方政府为招商引资，按法律规定将土地使用权通过招拍挂的形式出售后，又以补贴、奖励等方式将土地出让金返还。虽然原国土资源部曾发文明令禁止这种返还土地出让金的行为，但久禁不止。

对于返还的金额，在土地增值税清算时抵减土地出让金？还是确认为收入？财政部和国家税务总局颁布的规范性文件中没有明确，因此各地的处理方式不一样。江苏省、辽宁省、大连市等地方税务局规定，返还款抵减土地出让金。在大山公司与宿迁地方税务局稽查局（以下简称宿迁稽查局）一案中，大山公司为取得“泗洪第一街”项目50.99亩国有建设用地向泗洪县国土资源局支付158,300万元出让金。2009年12月和2010年1月泗洪县财政局两次共给予大山公司1600万元。大山公司认为1600万元是政府招商引资奖励，跟土地出让金没有关系。而宿迁稽查局根据泗洪县办记录整理的《会议纪要》、泗洪县财政局出具的《情况说明》认定1600万元是土地出让金返还款，根据苏地税规〔2012〕1号文的规定，将1600万元从土地出让金中扣除。

一、房地产开发企业确认收入导致国家税款流失的风险

之所以部分省市明令将返还款抵减土地出让金，而不确认为收入，是为了避免产生国家土地增值税税款流失的风险。比如说，某房地产开发企业以1.5亿元取得某宗地的使用权后，政府以拆迁补偿款或者代理拆迁款的形式返回0.1亿元，房地产开发企业将这部分返回款支付给拆迁户，或者以购买安置房的形式交付给回迁户。假设税务机关未要求该房地产开发企业将0.1亿元抵减土地出让金，则在计算增值额时，可扣除的项目金额为（土地出让金1.5亿元+拆迁补偿款0.1亿元）×（1+20%）。即政府只收到1.4亿元土地出让金，但是房地产开发企业却以1.5亿元扣除了成本，而且返还款0.1亿元又作了一次扣除，并加计扣除了20%。同理，政府以建设公共配套设施费的名义返还，房地产开发企业用返还款建设公共配套设施；或者政府以基础设施建设费的名义返还，房地产开发企业将返还款用于基础设施建设，都会导致返还款被扣除且加计扣除，从而导致房地产开发企业少缴土地增值税。

二、非从事房地产开发的企业确认收入导致多缴所得税和契税的风险

有些地区的税务机关会将返还款认定为收入，理由是地方政府下发的补贴、奖励没有规定专门用途，不属于《企业所得税法》第7条规定的不征税范围。对于非从事房地产开发的纳税人来说，将返还款确认为收入，则会导致其多缴纳所得税与契税，而且难以像房地产开发企业一样从土地增值税上获利。比如说，某制造企业以1.5亿元取得宗地使用权建厂房，政府返还0.1亿元，当地税务机关要求将返还款确认为收入。则该公司在办理土地使用权过户登记手续时，必须以1.5亿作为计算契税的基数，同时，需要就0.1亿元缴纳25%的企业所得税。因其建设厂房自用，不再转让，无须缴纳土地增值税，无须考虑土地增值税扣除金额是1.5亿元还是1.4亿元。因此，这种情况下该公司并不会为政府返还0.1亿元而高兴，反而会认为，本应当支付的土地出让金是1.4亿元，仅为了满足法律规定的招拍挂条件，0.1亿元这样一进一出就多缴了数百万元契税和企业所得税。

根据上述分析，在地方规范性文件对土地出让金返还款的税务处理没有明确规定的情况下，房地产开发企业选择将其确认为收入更有利，非从事房地产开发的纳税人，则选择将其抵减土地出让金更有利。而最不可取的方式是将土地出让金返还款挂在账上，既不抵减土地出让金，又不确认收入缴纳企业所得税，导致最终被税务机关确认为收入，因未及时申报缴纳所得税而被要求缴纳滞纳金甚至被行政处罚。