所得税永久性差异怎么处理

新收入准则财税差异与协调之

引言：财税差异、税税差异和协同处理

作者：答税平台专家 三尺冰

一项经济业务，既涉及会计处理，又会涉及多个税种的税务处理。会计和税法处理方式的不同，形成了财税差异；各税种处理方式的不同，形成了税税差异。同一业务的会计处理和各税种处理还会相互影响，需要协同。

一、财税差异和税税差异的概念

财税差异，这里的“财”是指财务会计，通常是指《企业会计准则》的相关规定；“税”是指税法中各税种的实体法规定。财税差异有时也称为税会差异或会税差异。财税差异主要集中于《企业会计准则》与企业所得税法规定之间，但各个税种都有涉及。

税税差异，也称税际差异，是指各税种基于各自的立法目的，对特定业务在交易定性以及课税范围和课税对象、税目和税率、计税依据和税额、纳税时间和地点、税收优惠和税收征管等方面存在差异。

二、财税差异和税税差异的类型：根本差异和具体差异

财税差异和税税差异，类型都可以分为两类：根本差异和具体差异。

我们通常所说的财税差异，都是具体差异。譬如，企业发生宴请客户的业务招待费，在会计处理上可以全额计入“管理费用”，减少当年盈利；而企业所得税法明确规定，对业务招待费限额扣除，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

具体差异主要指对经济业务在确认、计量、披露等方式及处理结果的差异，根据差异是否可以调回，进一步分为永久性差异和非永久性差异。非永久性差异通过“递延所得税资产”和“递延所得税负债”核算；永久性差异则“调表不调账”，即直接调整利润表、资产负债表及纳税申报表，而不需要账务处理。

具体差异易于发现，不胜枚举，但变化很快，常随政策修订而产生、改变和消失，难以完整梳理和统计。

所谓根本差异，是指因立法目的、属性特征等不同而在概念、原则、假设等方面的差异。比如，财务会计通过确认、计量、记录和报告等一系列会计方法，将会计主体的商业信息加工处理为供投资者决策使用的会计信息，具有四大假设和可靠性原则、相关性原则、明晰性原则、可比性原则、实质重于形式原则、重要性原则、谨慎性原则和及时性原则等八个会计信息质量要求。

而税法的第一要务是有序、高效地组织财政收入，同时兼顾社会公平等其他国家治理目标，尽管在征收税款时很大程度上依赖会计资料却没有全盘接受会计假设和会计原则。

举例来说，会计根据谨慎性原则会在资产负债表日对应收账款、存货、固定资产、无形资产、长期股权投资、商誉等资产的可回收金额进行估计，当存在减值迹象时计提减值准备，通过“资产减值损失”转入当期损益。而税法没有谨慎性原则，《企业所得税法实施条例》第五十六条第二款规定：企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。也就是说，对于会计计提的各类减值准备，只要没有实际发生的，除明确规定外都不得税前扣除。

再举一个例子。《企业会计准则——基本准则》第九条规定：企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。而《企业所得税法实施条例》第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。显然，会计和企业所得税法对权责发生制的应用程度不同，又会在收入和费用的确认、计量方面产生大量具体财税差异。

根本差异的特点是抽象、稳定，尽管数量少但却是具体差异的根源，对根本差异的研究能够更全面、深刻地把握会计和税法各自的原理、性质以及两者之间的边界和相互关系。

各税种之间的具体差异和根本差异，类似上述内容，不再赘述。

三、财税和税税的协同处理

对经济业务进行财税处理时，不仅要考虑财税差异和税税差异，还要考虑协同关系，即财务会计与税法、各税种之间在概念援引、理念遵循和处理结果衔接等方面的有机联系。这有利于从整体上更为准确地把握业务性质，有利于最大程度保持财税处理思路和结果的一致，也有利于缓解新兴商业模式快速涌现和现行税制不健全、税收政策更新不及时之间的矛盾。