存货递延所得税的处理

【例题 计算分析题】甲公司本期个别利润表的营业收入有 5 000 万元，系向 A 公司销售产品取得的 销售收入该产品销售成本为 3 500 万元，销售毛利率为 30%。A 公司在本期将该批内部购进商品的 60%实现销售，其销售收入为 3 750 万元，销售成本为 3 000 万元，销售毛利率为 20%，并列示于其个别利润 表中；该批商品的另外 40%则形成 A 公司期末存货，即期末存货为 2 000 万元，列示于 A 公司的个别资产 负债表中。

在编制合并财务报表时，其抵销分录如下：

借：营业收入 5 000贷：营业成本 5 000

期末存货中未实现内部销售利润＝（5 000－3 500）×40%＝600（万元）

借：营业成本 600贷：存货 600

本期合并报表中确认营业收入 3 750 万元 本期合并报表中确认营业成本＝3 500×60%＝2 100（万元） 本期期末合并报表中列示的存货＝3 500×40%＝1 400（万元）[本期期末存货账面价值＝1400（万元），计税基础＝5000×40%＝2000（万元） 递延所得税资产＝600×25%＝150 万元] 简单算法：直接用存货中未实现内部销售利润 600×25%借：递延所得税资产 150贷：所得税费用 150

【内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理的例题扩展】

【例题 计算分析题】上期甲公司与 A 公司内部购销资料、内部销售的抵销处理见【例题 6】。本期 甲公司个别财务报表中向 A 公司销售商品取得销售收入 6 000 万元，销售成本为 4 200 万元，甲公司销售毛利率与上期相同，为 30%。A 公司个别财务报表中从甲公司购进商品本期实现对外销售收入为 5 625 万元，销售成本为 4 500 万元，销售毛利率为 20%；期末内部购进形成的存货为 3 500 万元（期初存货 2 000万元+本期购进存货 6 000 万元-本期销售成本 4 500 万元），存货价值中包含的未实现内部销售损益为 1 050 万元。此时，编制合并财务报表时应进行如下合并处理：（1）调整期初未分配利润的数额：

借：未分配利润——年初 600贷：营业成本（存货） 60

（2）抵销本期内部销售收入

借：营业收入 6 000贷：营业成本 6 000

（3）抵销期末存货中包含的未实现内部销售损益：

借：营业成本 （450） 1 050

贷：存货 （450） 1 050（3 500×30%）

[存货合并报表列报金额=1400+4200-4500×70%=2450 万元 存货计税基础=2000+6000-4500=3500 万元递延所得税资产余额=（3500-2450）×25%=262.5（万元）] 或合并报表中存货未实现内部销售利润为 1 050 万元，应确认递延所得税资产余额=1 050×25%=262.5（万元）

借：递延所得税资产 150贷：未分配利润——年初 150借：递延所得税资产 112.5（262.5-150）贷：所得税费用 112.5

（三）存货跌价准备的合并处理

①首先抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为： 借：存货——存货跌价准备贷：未分配利润——年初②然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备，抵销分录为： 借：营业成本贷：存货—存货跌价准备③最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额，但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售 利润为限。

借：存货——存货跌价准备

贷：资产减值损失或做相反分录。

【例题 计算分析题】甲公司系 A 公司的母公司，甲公司本期向 A 公司销售商品 2 000 万元，其销售 成本为 1 400 万元；A 公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。A 公司期末对存货进行检查时，发现该商品已经部分陈旧，其可变现净值已降至 1 840 万元。为此，A 公司期末对该存货计提存货跌价准备 160 万元，并在其个别财务报表中列示。

在本例中，该存货的可变现净值降至 1 840 万元，高于抵销未实现内部销售损益后的金额 1 400 万元。 此时，在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并处理：

（1）将内部销售收入与内部销售成本抵销： 借：营业收入 2 000贷：营业成本 2 000（2）将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵销： 借：营业成本 600贷：存货 600（3）将 A 公司本期计提的存货跌价准备抵销： 借：存货——存货跌价准备 160贷：资产减值损失 160合并报表中存货成本为 1 400 万元，可变现净值为 1 840 万元，账面价值为 1 400 万元。计税基础为 2 000 万元应确认递延所得税资产余额＝（2 000－1 400）×25%＝150（万元） 因个别报表中已确认递延所得税资产＝160×25%＝40（万元），合并报表中调整分录如下： 借：递延所得税资产 110贷：所得税费用 110

【例题 计算分析题】接【例题 8】甲公司与 A 公司之间内部销售情况、内部销售及存货跌价准备的 抵销处理见【例题 8】。A 公司与甲公司之间本期未发生内部销售。本例期末存货系上期内部销售结存的存 货。A 公司本期期末对存货清查时，该内部购进存货的可变现净值为 1 200 万元，A 公司期末存货跌价准备余额为 800 万元。

本例中，该内部购进存货的可变现净值有上期期末的 1 840 万元降至 1 200 万元，既低于 A 公司从甲公司购买时的取得成本，也低于抵销未实现内部销售损益后的金额（即甲公司销售该商品的成本 1 400 万 元）。A 公司本期期末存货跌价准备余额 800 万元，从计提时间来看，包括上期期末计提结存的存货跌价准 备 160 万元，还包括本期期末计提的存货跌价准备 640 万元。上期计提的部分，在编制上期合并财务报表 时已将其与相应的资产减值损失相抵销，从而影响到本期的“未分配利润——年初”项目。

为此，对于这一部分在本期编制合并财务报表时需要调整“未分配利润--年初”项目的数额。而对于 本期计提的 640 万元存货跌价准备，其中 440 万元是相对上期计提存货跌价准备后存货净额与甲公司该内部销售商品的销售成本之间的差额计提的，而另外 200 万元则相对甲公司该内部销售商品的销售成本与其 可变现净值之间的差额计提的。从整个企业集团来说，前者应当予以抵销；后者则是属于应当计提的。

甲公司在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并处理：