递延所得税资产转回

在企业价值评估中，评估人员经常会遇到递延所得税资产的评估，对其评估处理也各不相同。本文仅就资产基础法下，企业价值评估中涉及的递延所得税资产的评估问题进行探讨，以期找到更能反映递延所得税资产价值实质的评估处理方法。

一、递延所得税资产的产生、确认、计量及其表现形式

在探讨递延所得税资产评估方法之前，有必要对递延所得税资产的产生、确认、计量及其表现形式等内容予以明确，以便后面对问题的分析、判断和理解。

（一）可抵扣暂时性差异

可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳说所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税资产。

可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：

1．资产的账面价值小于其计税基础。

2．负债的账面价值大于其计税基础。

（二）递延所得税资产的确认

1．确认的一般原则。递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

2．不确认递延所得税资产的特殊情况

某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则中在交易或事项发生时不确认相关的递延所得税资产。

（三）递延所得税资产的计量

1．适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不要求折现。

2．递延所得税资产的减值。

（四）递延所得税资产的表现形式

1．固定资产折旧方法、折旧年限的差异。

2．因计提固定资产减值准备产生的差异。

3．因计提无形资产减值准备产生的差异。

4．因计提应收账款、其他应收款坏帐准备产生的差异。

5．因计提存货跌价准备产生的差异。

6．企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债。

7．应付职工薪酬。

8．未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。

9．可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。

10．对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异。

11．与企业合并相关的递延所得税。

12．与股份支付相关的当期及递延所得税。

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二、递延所得税资产评估的不同处理方式

一般而言，在资产基础法下评估各项资产负债时，如果相关资产负债的评估结果与产生递延所得税资产的基础不相关或假设始终一致时，则不存在递延所得税资产评估的不同处理方式，因为评估结果只有一种，即经核实后账面价值。然而现实情况是，相关资产负债的评估结果经常与产生递延所得税资产的基础不一致，则出现了对递延所得税资产评估不同的认识和处理方式。

目前，对于递延所得税资产的评估有三种不同的处理方式，具体如下：

第一种方式，以核实后的账面值确认评估值，不考虑相关资产负债的评估结果与产生递延所得税资产的基础的差异。该种方式的理由是，递延所得税资产完全是一个会计概念，因会计基础与计税基础的不同而产生，且未来可以转回，具有税收意义上的现实价值，因此应予保留，不应因评估结果的不同而调整。

第二种方式，将与资产八项计提有关的递延所得税资产项目均评估为零，其余项目以核实后的账面值确认评估值，不考虑相关资产负债的评估结果与产生递延所得税资产的基础的差异。该种方式的理由是，假设与资产评估相关的经济行为得以实现，则与资产八项计提有关的资产项目重估的市场价值也将得到实现，此时与资产八项计提有关的可抵扣暂时性差异的所得税影响就没有未来转回的必要，因此，相关递延所得税资产项目评估为零。其余递延所得税资产项目由于产生的环境和条件并未发生改变，因此不予调整，以核实后的账面值确认评估值。

第三种方式，考虑相关资产负债的评估结果与产生递延所得税资产的基础的差异，并进行相应的调整后确定评估值。该种方式的理由是，价值重估现实地使得原产生递延所得税资产的基础已经发生了变化，如果不进行相应的调整，则会出现资产的虚增虚减。

笔者倾向于第三种方式，首先，递延所得税资产的评估方法无法脱离其会计确认和计量的规定性，其次，会计对于资产的八项计提与资产评估的价值重估天然相关，紧密相通。因此，应该进行相应调整后确定评估值。

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三、递延所得税资产评估应注意的问题

1．适用税率变化。评估基准日如遇公司适用税率变化，评估师应关注公司是否对已确认的递延所得税资产的金额进行调整，按照新的税率进行重新计量，以正确反映税率变化带来的影响。如果遇到公司在适用优惠税率，评估时不必考虑未来适用税率调整的影响。

2．递延所得税资产的减值。所得税准则规定，资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的经济利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。

3．关注对评估对象的影响。单项资产评估一般不会涉及递延所得税资产，递延所得税资产的评估一般都涉及股东权益评估，即评估对象是股东权益，而不是递延所得税资产，因此，对其评估应时刻关注对评估对象的实质影响。

4．关注与直接计入所有者权益的交易或事项相关的递延所得税资产。

5．以母公司报表为主。本文对递延所得税资产评估的探讨仅限于母公司报表，没有考虑合并报表口径，这也是应该注意的一个情况。

递延所得税资产不是一个主要的评估项目，但却是一个无法回避的评估事实。对其评估既要考虑其本身的会计规定性，也要考虑其对评估对象-----股东权益的影响。合理确定和选择递延所得税资产的评估方法并形成行业共识，应成为资产评估行业应该解决的问题。

源自微信公众号：金牌估值

作者：李辉 单位：陕西新兰特资产评估有限公司

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