大连所得税成本分摊

在土地增值税清算过程中，项目合理分期、成本合理分摊十分重要，企业可以通过对其合理安排，有效降低土地增值税。对此，本文通过一个清算案例举例说明分析项目分期、分摊方法及成本归集的相关技巧。

【举例说明】

XX房地产公司最近对某项目进行土地增值税清算。该项目由1-6号楼，五栋建筑组成（当地对4比较忌讳），业态有住宅、商业、地下车库三种。

企业对该项目的证照办理情况如下：

1.1#、2#、3#、5#、6#楼共办理了一个《建设用地规划许可证》。

2.企业共办理了三个工程规划许可证，具体是1楼单独办理，2#、3#楼一起办理，5#、6#楼一起办理。

3.财务人员在进行账务处理时，将1#、2#、3#、5#、6#楼作为整体设置了一个账套。

4.工程部签订分包合同时，每个合同覆盖的楼栋又不尽相同。

例如：（1）设计费一个合同，包括1#、2#、3#、5#、6#楼；

（2）墙体涂料合同有两个：2#、3#、5#、6#楼一个合同，1#楼一个合同；

（3）外墙保温两个合同：2#、3#楼一起，1#、5#、6#楼一起。

XX房地产公司考虑到楼栋数量过少，所以某项目的1#、2#、3#、5#、6#楼五栋建筑物整体作为一期，申报了土地增值税清算方案。

但随后被主管税务机关退回，要求严格按照当地省局发布的《土地增值税清算指引》进行分期，即根据《建设工程规划许可证》的办理情况进行分期。

企业领导一时懵圈，企业面临的不仅是成本重新分摊的巨大工作量，更重要的是企业缴纳的土增税税负可能由此增大。

我们也可以通过上述案例看出，前期报批办证对企业的重要性。

在实践中，企业该如何确认项目分期，又该如何进行成本分摊呢？对此，我们通过以下三个要点进行分析。

（一）企业项目分期的规划

土地增值税清算单位的确认，主要是根据《房地产开发企业土地增值税清算管理》（国税发[2006]187号）第一条关于“土地增值税的清算单位”的规定：“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。”

虽然该政策没有明确指出具体部门及分期标准，但部分地方明确项目分期的依据，例如浙江、大连等。

《浙江省地方税务局关于土地增值税若干政策问题的公告》（浙江省地方税务局公告2014年第16号）第一条关于“土地增值税清算单位的确定”的规定：“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目,一般以城市建设规划部门颁发的《建设工程规划许可证》所审批确认的分期项目为清算单位。”

《大连市地方税务局关于土地增值税征收管理若干问题的公告》（大连市地方税务局公告2014年第1号）第一条关于“土地增值税的清算单位”的规定：“土地增值税应以国家有关部门审批、备案的房地产开发项目为单位进行清算。对于分期开发的项目，应以住建部门或国土规划部门下发的《建设工程规划许可证》确定的分期建设项目作为清算单位。”

而该案例中的项目，当地的清算指引也明确要求，以《建设工程规划许可证》的办理情况作为唯一的分期标准。因此，该项目应分为三期：

1#楼作为第一期，2#、3#楼作为第二期，5#、6#楼作为第三期。

对此，企业如有条件前期开展税务筹划时，应熟悉当地政策、依据当地规定指导前期相关部门合理办理证照，如果没有进行税负测算，且开发产品业务基本一致时，一个大的原则是，按照大地块办理证照，以达到有效降低土地增值税的目的。

二、土地增值税分摊方法的选择

土地增值税对分摊方法规定并不太明确：

（一）《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条关于“土地增值税的扣除项目”的相关规定：属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。

（二）《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》（国税发[2009]91号）《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》（国税发[2009]91号）规定如下：

第二十一条 审核扣除项目是否符合下列要求：

（五）纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。

（六）对同一类事项，应当采取相同的会计政策或处理方法。会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准。

因此，很多时候可以参照企业所得税中规定的分摊方法。

而《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]31号）第二十九条规定可知，企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按占地面积法、建筑面积法、直接成本法、预算造价法。

对此，企业在进行成本分摊方法选择时，需要结合具体的成本对象合理选择，有时需要综合利用多种分摊方法，具体应通过精确的测算比对结果。

对于个别业态或个别楼栋发生的成本，有时需要引入个别计价法。

（三）开发成本的归集

通过该案例可知，其土地增值税项目分期与企业开发成本归集的楼栋范围不同，需要对成本按照清算单位重新归集，对此，我们列举了案例中部分按照建筑面积法归集的成本，依据项目分期进行成本归集。

案例部分开发成本

单位：元

从项目分期的角度来看，我们可以确认1#楼、2#、3#楼和5#、6#楼为三个分期，我们可以先归集可归集到项目分期的成本，再按照清算单位建筑面积进行分摊，以案例为例，计算过程如下：

1#、2#、3#、5#、6#楼的每平方米设计费：1,850,000.00/(8,073.02+7,835.00+9,481.33)= 72.87元/㎡；

2#、3#、5#、6#楼每平方米墙体涂料费：790,000.00/(7,835.00+9,481.33)= 45.62元/㎡；

2#、3#楼的每平方米外墙保温费：

490,000.00/7,835.00= 62.54元/㎡；

1#、5#、6#楼的每平方米外墙保温费：960,000.00/(8,073.02+9,481.33)= 54.69元/㎡

1#、2#、3#楼的每平方米地暖工程费：510,000.00/（8,073.02+7,835.00）= 32.06元/㎡；

2#、3#、5#、6#楼的每平方米水泥材料费：200,000.00/(7,835.00+9,481.33)= 11.55元/㎡；

则1#楼的设计费、墙体涂料费、外墙保温费、地暖工程费、水泥材料费：

72.87*8,073.02+350,000.00+54.69*8,073.02+32.06*8,073.02+90,000.00=1,728,615.45元；

2#、3#楼的设计费、墙体涂料费、外墙保温费、地暖工程费、水泥材料费：

72.87*7,835.00+45.62*7,835.00+490,000.00+32.06*7,835.00+11.55*7,835.00=1,760,053.50 元；

5#、6#楼的设计费、墙体涂料费、外墙保温费、地暖工程费、水泥材料费：

72.87*9,481.33+45.62*9,481.33+54.69*9,481.33+220,000.00+11.55*9,481.33= 1,971,486.09元；

通过以上计算思路，也可以看出我们引入了直接成本法和个别计价法，对于能具体归集到清算分期的成本则直接归集。

部分地方在分期时，还会参考企业的会计核算，例如《国家税务总局深圳市税务局土地增值税征管工作规程》（2019年第8号）第四条规定：“纳税人进行房地产开发，以规划部门审批的建设用地规划许可证中的项目名称办理项目登记。对于分期开发的项目，主管税务机关可结合建设工程规划许可证、建筑工程施工许可证、预售许可证以及纳税人会计核算情况，经集体合议后，确认按分期建设的项目进行项目登记。”因此，企业财务在未经企业高管授权允许的情况下，不可贸然在账套中设置多个分期。

土地增值税清算博大精深，本文仅仅揭露了冰山一角。土地增值税清算前，企业的收入是一定的，土增税清算是企业实现利润最大化的最后一块阵地，企业如何重视都不过分。希望房企在开发时，做好前期筹划工作，避免因项目分期错误而吃亏。在土地增值税清算过程中合理分配成本，降低企业税负。