所得税借款费用扣除

股东认缴出资，公司经营需要资金，对外向金融机构借款、向关联方股东借款支付的利息费用，能否税前扣除，扣除限额如何确定？

对于这个问题，我们从三个层次理解。首先，未到认缴出资截止期限，公司对外借款利息支出不属于《企业所得税法实施条例》第二十七条规定的投资者投资未到位而发生的利息支出，准予在税前列扣除。

《企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额差额的应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应当由企业投资者负担，不得在计算企业所得税应纳税所得额时扣除。比如，某企业股东认缴注册资本金100万，公司章程规定出资截止期限为2043年7月1日，公司向银行借款200万支付的利息支出准予全额在企业所得税税前扣除。假设章程规定的出资截止期限为2022年7月1日，股东逾期未缴足应缴资本金，则100万向银行借款对应的利息支出不得税前扣除，另外100万借款对应的利息支出准予税前扣除。

第二层面，未到认缴出资截止期限，向非关联方（非金融机构），借款利息支出，如何扣除。未到认缴出资截止期限，对外借款利息准予扣除，但是有限额规定。向非关联方借款（非金融机构），支付的利息不超过按照向金融机构同期同类贷款利率计算的利息部分准予扣除。比如某公司向非关联方甲公司借款100万，约定年利率为10%，银行同期同类贷款利率是8%，则税前可以扣除的利息为100×8%=80万，超过部分100×10%-80=20万，在企业所得税汇算清缴时需要纳税调增处理。

第三层面，未到认缴截止期限，向关联方股东借款利息如何扣除？向关联方股东借款利息支出，除了受到上面第二条利率的限制，还受到本金方面债资比的限制。所谓债资比是指债权投资与权益性投资的比例，非金融企业，债资比不超过2:1（金融企业5:1），比如某企业甲股东股权投资100万，那么公司向其借款超过200万部分计算的利息不得税前扣除，假设借款300万，仅200万本金对应的利息部分不超过按照向金融机构同期同类贷款利率计算的利息部分准予扣除，另外100万本金支付的利息不得税前扣除。

那么，认缴制下，股东未实缴注册资本金，实缴注册资本金为0，股权投资为0，是否向股东借款就都不可以税前扣除呢？需要正确理解权益性投资，权益性投资并不完全等同于实缴注册资本金，而是股东所有者权益对应的份额，虽然实收资本为0，但是企业经过一段时间的生产经营活动，留存收益不一定为0，比如账面有未分配利润。

如果所有者权益小于实收资本（股本）和资本公积之和的，则权益投资为实收资本和资本公积之和；若实收资本和资本公积之和低于实收资本，则权益性投资为实收资本。如果认缴注册资本，实收资本和资本公积为0，则权益性投资看留存收益（盈余公积和未分配利润）。可以看出，公司向股东借款受到债资比的限制，为了更充分的税前扣除，可以对借款业务进行调整，将直接向自然人股东借款，改为向股东亲属借款，或先借款给其他个人再转借给公司，经过一定的规划，则可以规避掉债资比限制。