所得税纳税地点规定

2023年第171讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说“企业所得税的纳税地点”的政策规定。

《企业所得税法》结合我国的具体情况，参照国际税收惯例，并从有利于税收征管考虑，采用"登记注册地"和"实际管理机构所在地"相结合的方式确定企业的纳税地点。

一、纳税地点一般规定

（一）居民企业的纳税地点

1.登记注册地

除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；

2.实际管理机构所在地

登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。

3.企业登记注册地概念

（1）企业登记注册地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所地。

（2）即企业在市场监督管理等部门办理注册登记时领取的营业执照上载明的主要办事机构所在地。

4.实际管理机构概念

（1）实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

（2）在实际税收征管工作中，实际管理机构所在地要根据实质重于形式的原则，考虑多方面因素具体认定。

（二）非居民企业的纳税地点

1.机构、场所所在地为纳税地点

在中国境内设立机构、场所的非居民企业，其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。

2.扣缴义务人所在地为纳税地点

在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。

二、汇总缴纳企业纳税地点

（一）居民企业的汇总缴纳

1.法人是企业所得税的纳税人

《企业所得税法》遵循国际惯例，实行法人所得税制，即只有法人才是企业所得税的纳税人。

2.分支机构不在其所在地缴纳企业所得税

（1）企业设立的不具有法人资格的分支机构，只是总机构的一个经营单位，对外不承担相应的民事法律责任，不是一个法律实体，因此《企业所得税法》及其实施条例规定，居民企业在中国境内设立的不具有法人资格的营业机构，应当汇总计算企业所得税。

（2）企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额。即总机构下属的不具有法人资格的分支机构，不在其所在地缴纳企业所得税，而是汇总到总机构所在地，由总机构统一汇总计算后缴纳。

3.跨省市总分机构企业缴纳的企业所得税管理规定

按照我国现行财政体制，企业缴纳的企业所得税中有40％作为企业所在地地方政府的财政收入，如果改变现行总分机构分别纳税的做法，而实行总机构汇总纳税，分支机构所在地地方财政应得的企业所得税部分就会转移到总机构所在地，这就影响了分支机构所在地地方政府的财政利益。

为了有效解决法人所得税制下企业所得税税源跨省市转移问题，处理好地区间利益关系，财政部、国家税务总局、中国人民银行联合制定了《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法》（财预〔2012〕40号印发）并报国务院批准后施行。在此基础上，国家税务总局制定了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》，对属于中央与地方共享收入范围的跨省市总分机构企业缴纳的企业所得税，按照统一规范、兼顾总机构和分支机构所在地利益的原则，实行"统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库"的企业所得税征收管理办法。

①统一计算。是指总机构统一计算包括汇总纳税企业所属各个不具有法人资格分支机构在内的全部应纳税所得额、应纳所得税额。

②分级管理。是指总机构、分支机构所在地的主管税务机关都有对当地机构进行企业所得税管理的责任，总机构和分支机构应分别接受机构所在地主管税务机关的管理。

③就地预缴。是指总机构、分支机构应按规定，分月或分季分别向所在地主管税务机关申报预缴企业所得税。

④汇总清算。是指在年度终了后，总机构统一计算汇总纳税企业的年度应纳税所得额、应纳所得税额，抵减总机构、分支机构当年已就地分期预缴的企业所得税款后，多退少补。

⑤财政调库。是指财政部定期将缴入中央国库的汇总纳税企业所得税待分配收人，按照核定的系数调整至地方国库。

4.不具有法人资格分支机构的预交管理

居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市）设立不具有法人资格分支机构的，该居民企业为跨地区经营汇总纳税企业（简称汇总纳税企业）。汇总纳税企业就地预缴企业所得税的一般规定如下：

(1）总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分摊缴纳企业所得税。二级分支机构，是指汇总纳税企业依法设立并领取非法人营业执照（登记证书），且总机构对其财务、业务、人员等直接进行统一核算和管理的分支机构。

(2）汇总纳税企业按照《企业所得税法》规定汇总计算的企业所得税，包括预缴税款和汇算清缴应缴应退税款，50％在各分支机构间分摊，各分支机构根据分摊税款就地办理缴库；50％由总机构分摊缴纳，其中25％就地办理缴库，25％就地全额缴入中央国库。具体的税款缴库或退库程序按照财预〔2012〕40号文件第五条等相关规定执行。

(3）总分机构分摊税款的计算。

总机构按以下公式计算分摊税款：

总机构分摊税款＝汇总纳税企业当期应纳所得税额x50%

分支机构按以下公式计算分摊税款：

所有分支机构分摊税款总额＝汇总纳税企业当期应纳所得税额x50%

某分支机构分摊税款＝所有分支机构分摊税款总额 x 该分支机构分摊比例

总机构应按照上年度分支机构的营业收入、职工薪酬和资产总额三个因素计算各分支机构分摊所得税款的比例；三级及以下分支机构，其营业收入、职工薪酬和资产总额统一计入二级分支机构；三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。其计算公式如下：

某分支机构分摊比例＝（该分支机构营业收入÷各分支机构营业收入之和）x0.35+（该分支机构职工薪酬÷各分支机构职工薪酬之和）x0.35+（该分支机构资产总额÷各分支机构资产总额之和）x0.30

(4）居民企业在中国境内没有跨地区设立不具有法人资格分支机构，仅在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内设立不具有法人资格分支机构的，其企业所得税征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局参照《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》联合制定。

5.政策依据

以上内容见《国家税务总局关于印发跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法的通知》（总局公告2012年第57号）。

（二）非居民企业的汇总缴纳

1.非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所，符合国务院税务主管部门规定条件的，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。

2.非居民企业选择汇总纳税的主要机构、场所，是指对其他机构、场所的经营业务负有监督管理责任，设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构的收入、成本、费用和盈亏情况的机构、场所。

3.汇总纳税的非居民企业应在汇总纳税的年度中持续符合下列所有条件：

(1）汇总纳税的各机构、场所已在所在地主管税务机关办理税务登记，并取得纳税人识别号。

(2）主要机构、场所符合《企业所得税法实施条例》第一百二十六条规定，汇总纳税的各机构、场所不得采用核定方式计算缴纳企业所得税。

(3）汇总纳税的各机构、场所能够按照规定准确计算本机构、场所的税款分摊额，并按要求向所在地主管税务机关办理纳税申报。

4汇总纳税的各机构、场所实行"统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库"的企业所得税征收管理办法。除国家税务总局公告2019年第12号另有规定外，相关税款计算、税款分摊、缴库或退库地点、缴库或退库比例、征管流程等事项，比照《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》等适用于居民企业汇总缴纳企业所得税的规定执行。

5.政策依据

《国家税务总局、财政部、中国人民银行关于非居民企业机构场所汇总缴纳企业所得税有关问题的公告》（总局公告2019年第12号）。

三、合并纳税企业纳税地点

1.政策规定

（1）合并纳税是指母公司在合并其子公司年度企业所得税纳税申报表的基础上，统一计算年度应纳税所得额、应纳所得税额，统一申报缴纳企业所得税。此时企业所得税的纳税地点为母公司登记注册的住所地。

（2）世界许多国家为了鼓励企业做大做强，发挥规模优势，增强国际竞争力，都允许符合条件的母子公司合并纳税。

（3）我国实行法人所得税制，将独立的法人组织作为企业所得税的纳税人，子公司具备独立法人资格，应当和母公司分别作为独立纳税人分别缴纳企业所得税。

（4）由于合并纳税与以独立法人为纳税人的原则相背离，必须严格控制，因此《企业所得税法》规定，除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。

（5）从2009年1月1日目起，此前经国务院批准或按国务院规定条件批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团一律停止执行合并缴纳企业所得税政策。

2.政策依据

《财政部、国家税务总局关于试点企业集团缴纳企业所得税有关问题的通知》（财税〔2008〕119号）。

四、所得税收入中央独享企业纳税地点

（一）中央直属大型国有企业的企业所得税纳税地点为总机构所在地

下列汇总纳税的中央直属大型国有企业的企业所得税纳税地点为总机构所在地：

1.政策规定及依据

（1）政策规定

国有邮政企业（包括中国邮政集团公司及其控股公司和直属单位）、中国工商银行股份有限公司、中国农业银行股份有限公司、中国银行股份有限公司、国家开发银行股份有限公司、中国农业发展银行、中国进出口银行、中国投资有限责任公司、中国建设银行股份有限公司、中国建银投资有限责任公司、中国信达资产管理股份有限公司、中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司、海洋石油天然气企业（包扩中国海洋石油总公司、中海石油（中国）有限公司、中海油田服务股份有限公司、海洋石油工程股份有限公司）、中国长江电力股份有限公司等企业缴纳的企业所得税（包括滞纳金、罚款）为中央政府收人，全额上缴中央国库。上述大型央企的企业所得民纳民地点为总机构所在地。

（2）政策依据

《国家税务总局关于印发（跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法）的通知》（总局公告2012年第57号）。

2.政策规定及依据

（1）政策规定

中国邮政储蓄银行、中国邮政速递物流股份有限公司、中邮人寿保险股份有限公司缴纳的企业所得税继续作为中央收入。

中国华融资产管理股份有限公司、中国长城资产管理公司、中国东方资产管理公司缴纳的企业所得税为中央收入，全部缴入中央国库。

中海油能源发展股份有限公司企业所得税为中央收入，全部缴入中央国库。

上述大型央企的企业所得税纳税地点为总机构所在地。

（2）政策依据

《财政部、国家税务总局、中国人民银行关于明确中国邮政储蓄银行等企业所得税收入归属的通知》（财预〔2013〕34号）。

（二）其他规定

上述收人全额归属中央的企业有关企业所得税的征管规定如下：

1．上述企业应缴纳的企业所得税由企业总机构统一汇总计算后，向总机构所在地主管税务机关申报预缴，年终进行汇算清缴。

上述企业所属二级分支机构应按照企业所得税的有关规定，向其当地主管税务机关报送企业所得税预缴申报表和其他相关资料，各分支机构不就地预缴企业所得税。

2．收人全额归属中央的企业所属二级及二级以下分支机构，发生资产损失的，按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（总局公告2011年第25号印发）的规定办理；发生名单变化的，按照《国家税务总局关于3项企业所得税事项取消审批后加强后续管理的公告》（总局公告2015年第6号）第二条的规定办理。

（三）政策依据

1.《国家税务总局关于中国工商银行股份有限公司等企业企业所得税有关征管问题的通知》（国税函〔2010〕184号）。

2.《国家税务总局关于中国邮政集团公司企业所得税征管问题的公告》（总局公告2013年第58号）。

3.《国家税务总局关于中国长城资产管理公司企业所得税征管问题的公告》（总局公告2013年第57号）。

4.《国家税务总局关于中国华融资产管理股份有限公司和中国东方资产管理公司企业所得税征管问题的公告》（总局公告2013年第38号）。

5.《国家税务总局关于修订企业所得税2个规范性文件的公告》（总局公告2016年第88号）。