所得税逃税,一种理论分析

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同时北京对该案查处情况回答了记者提问，公布了更多细节。北京市税务局第二稽查局有关负责人就吴亦凡（WU YI FAN）偷逃税案件答记者问。

近日，吴亦凡被强奸案宣判的同时也被发现有大额逃税行为一并公布，明星逃税案现在已经司空见惯了，但是吴亦凡和他们不同的是，他不仅仅是外籍加拿大裔，而且逃税手法也更加国际化，在这里通过这个技术贴分析一下。

一、吴亦凡该缴哪些税

1.增值税

（一）纳税人：

吴亦凡在中国境内的演出收入应该以其本人或所属单位缴纳增值税。

依据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条，“在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”

（二）扣缴义务人

作为购买方的境内企业为增值税扣缴义务人。当然，如果吴亦凡在境内设立了经营机构，应以其经营机构为增值税纳税人，自行申报纳税，就不存在扣缴义务人的问题了。不过目前看应该是没有申报境内经营机构的。

根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号附件1）第六条的规定：“中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。”

（三）税率

根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号附件2）第一条第十五款规定：“境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。”

所以为境外扣缴增值税的不能申请小规模纳税人的征收率，必须和一般纳税人一样适用税率。

吴亦凡的文化演出适用现代服务业，增值税税率6%。

2.城建税及教育费附加

城建税及教育费附加一直是依据增值税缴纳的，不过2021年9月1日起相关政策发生变化，如果吴亦凡是按照境外个人代扣代缴增值税的话，在2021年9月1日前要缴纳城建税及教育费附加，之后就不用了。

根据《财政部 税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告财政部 税务总局公告2021年第28号》：“一、城市维护建设税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额（以下简称两税税额）为计税依据。

依法实际缴纳的两税税额，是指纳税人依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定计算的应当缴纳的两税税额（不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额），加上增值税免抵税额，扣除直接减免的两税税额和期末留抵退税退还的增值税税额后的金额。”

3.个人所得税

与增值税区分境内和境外不同，个人所得税需要区分为居民和非居民，居民又分为有住所和无住所，相对比较复杂，主要是时间和住所。

（1）关于时间。

由于2018年的新个人所得税法要求非居民计算从2019年1月1日起重新计算，所以目前国内还没有连续居住免六年的，所有无住所外籍个人最多按照境内无住所的个人，在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年

整体规定为《中华人民共和国个人所得税法》第一条，“在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。

在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人，为非居民个人。非居民个人从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。

纳税年度，自公历一月一日起至十二月三十一日止。”

具体规定为《中华人民共和国个人所得税法实施条例》：

“第二条 个人所得税法所称在中国境内有住所，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住；所称从中国境内和境外取得的所得，分别是指来源于中国境内的所得和来源于中国境外的所得。　　第三条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得：　　（一）因任职、受雇、履约等在中国境内提供劳务取得的所得；　　（二）将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得；　　（三）许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得；　　（四）转让中国境内的不动产等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得；　　（五）从中国境内企业、事业单位、其他组织以及居民个人取得的利息、股息、红利所得。　　第四条　在中国境内无住所的个人，在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年的，经向主管税务机关备案，其来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，免予缴纳个人所得税;在中国境内居住累计满183天的任一年度中有一次离境超过30天的，其在中国境内居住累计满183天的年度的连续年限重新起算。　　第五条　在中国境内无住所的个人，在一个纳税年度内在中国境内居住累计不超过90天的，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。”

（2）关于住所。

住所其判定规则比时间点的明显性更为模糊，由于吴亦凡为加拿大籍，所以就以中国加拿大协定为例来看，住所其判定的决定性因素依次为：永居住所（重要利益中心）>习惯性住所>国籍。所以由于吴亦凡作为华语明星，其重要利益中心极可能在中国，直接构成居民纳税人。

依据《中华人民共和国政府和加拿大政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》

“第四条居民

二、由于第一款的规定，同时为缔约国双方居民的个人，其身份应确定如下：

（一）应认为是其有永久性住所所在缔约国的居民；如果在缔约国双方都有永久性住所，应认为是与其个人和经济关系更密切（重要利益中心）的缔约国的居民；

（二）如果其重要利益中心所在缔约国无法确定，或者如果在缔约国任何一方都没有永久性住所，应认为是其有习惯性居处所在缔约国的居民；

（三）如果其在缔约国双方都有，或者在缔约国任何一方都没有习惯性居处，应认为是其国民的缔约国的居民；

（四）如果其同时是缔约国双方国民，或者不是缔约国任何一方国民，缔约国双方主管当局应通过相互协商解决。”

（3）税款计算

如果认定为吴亦凡有住所，那么就和居民一样纳税，如果认定为无住所，那么就最多按照境内无住所居民个人，在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年计算。

无住所居民个人，在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年具体的计算依据《财政部税务总局关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2019年第35号）。

“三、关于无住所个人税款计算

（一）关于无住所居民个人税款计算的规定。

无住所居民个人取得综合所得，年度终了后，应按年计算个人所得税；有扣缴义务人的，由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款；需要办理汇算清缴的，按照规定办理汇算清缴，年度综合所得应纳税额计算公式如下（公式四）：

年度综合所得应纳税额=（年度工资薪金收入额+年度劳务报酬收入额+年度稿酬收入额+年度特许权使用费收入额-减除费用-专项扣除-专项附加扣除-依法确定的其他扣除）×适用税率-速算扣除数

无住所居民个人为外籍个人的，2022年1月1日前计算工资薪金收入额时，已经按规定减除住房补贴、子女教育费、语言训练费等八项津补贴的，不能同时享受专项附加扣除。

年度工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费收入额分别按年度内每月工资薪金以及每次劳务报酬、稿酬、特许权使用费收入额合计数额计算。”

二、税收协定

对个人来说，税收协定中最主要的规定就是居民的概念，前面提过这里就不赘述了。但是即使不构成居民，在之后的独立个人劳务、非独立个人劳务如果停留连续或累计超过一百八十三天，那么所在国也有很大一部分征收权利。但是针对吴亦凡的身份还有一个艺术家和运动员条款专门适用他。（并不代表作者认为他为艺术家）

依据《中华人民共和国政府和加拿大政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》

“第十七条艺术家和运动员

一、虽有第十四条和第十五条的规定，缔约国一方居民，作为表演家，如戏剧、电影、广播或电视艺术家、音乐家或者作为运动员，在缔约国另一方从事其个人活动取得的所得，可以在该缔约国另一方征税。

二、虽有第七条、第十四条和第十五条的规定，表演家或运动员从事其个人活动取得的所得，并非归属表演家或者运动员本人，而是归属于其他人，该项所得可以在该表演家或运动员从事活动的缔约国征税。

三、虽有第一款和第二款的规定，作为缔约国一方居民的表演家或运动员在缔约国另一方按照缔约国双方的官方文化交流计划进行活动取得的所得，在该缔约国另一方应免予征税。”

也就是说即使吴亦凡申请协定，通过永居住所之类的条款认定为加拿大居民，他在我国从事个人活动取得的所得也应该在我国征收个人所得税。

三、逃税手法

在北京市税务局的吴亦凡偷逃税案件答记者问中提到，“在北京经查，吴亦凡（WU YI FAN）在2019年至2020年期间，虚构业务转换收入性质进行虚假申报、通过境内外多个关联企业隐匿个人收入，偷逃税款，同时存在其他少缴税款的行为。”

和之前范冰冰利用国内避税地和核定征收类似，利用国外的避税地交易有着更加隐蔽，技术更加成熟，同时被税务局查处的风险更小优点。下面我们来分析一下其主要玩法：

1.在适用地域征税原则的避税地设立公司

避税地的核心竞争力是地域征税原则。

地域征税原则的所得税征收模式指并非以“税收居民”作为判定是否征税的分界线，而是采用基于所得来源的“地域征税原则”，即只有源自该地域的利润或所得才被视为应税所得、负有纳税义务，而源自境外的利润或所得，无论是税收居民取得的还是非税收居民取得的，均不被视为应税所得、不负有纳税义务。

以我们最常见的香港和新加坡为例来谈谈：

新加坡

新加坡明确承认地域征税原则，在《新加坡共和国的成文法所得税法》第三部分征收所得税的第一条就明确定义“10. -(1)根据本法的规定，对任何人在新加坡产生的或从新加坡获得的或在新加坡以外从新加坡获得的有关的收入，应按以下规定的税率每课税年度缴纳所得税”

香港

香港的税法条款，对重要的地域来源原则并无详细、可直接援引的规定。香港主要依靠普通法（Common Law）和判例法（Case Law）的原则执行，以适用案例中法官的判决来明确日后在税收管理执行时适用的原则和范围。如：利得税的定义“除本条例另有规定外，凡任何人在香港经营如何行业、专业或业务，而从该行业、专业或业务获得按照本部被确定的其在有关年度于香港产生或得自香港的应评税利润（售卖资本资产所得利润除外），则须向该人就其上述利润，征收其在每个课税年度的利得税。”

根据地域征税原则，如果在避税地设立公司的话，在避税地以外获得的收入不属于避税地应税所得。

2.避免成为我国常设机构

“常设机构”是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所。如果被认定为我国常设机构，那么将会视同我国企业征税。但是没有固定营业场所的情况下一些情况也会被认定为常设机构，在这里以我国税收协定范本的中国和新加坡税收协定为例来看：

“三、“常设机构”一语还包括：

（一）建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，但仅以该工地、工程或活动连续六个月以上的为限；

（二）企业通过雇员或雇佣的其他人员在缔约国一方提供的劳务活动，包括咨询劳务活动，但仅以该性质的活动（为同一项目或相关联的项目）在任何十二个月中连续或累计超过六个月以上为限。”

正常来说如果长期在国内提供同一类型劳务，其公司很可能适用“仅以该性质的活动在任何十二个月中连续或累计超过六个月以上”条款视为常设机构在我国纳税，但是由于获得劳务活动时间很短，在一地并不呆很长时间就结束了该项活动，税务局就无法判定其连续或累计时间。

例如：某香港设计公司对国内很多房地产项目提供园林或外立面审计，又如：某实体企业在新加坡的国际评级公司对国内企业进行评级。这些劳务的实际执行者可能都是中国人，分成数十个小组在国内各个项目上不停的奔波，但是这些公司却并没有认定为我国的常设机构在我国纳税。

3.双重不征税

由于税收协定约定的如果不是常设机构，那么其经营利润仅在注册国征税，同时避税地的地域征税原则对境外收入不征税。那么最终结果就是这个企业的来源于中国的收入在中国和避税地都不纳税，达到了双重不征税的目的。

这样的操作下，在国内仅仅由支付企业代扣代缴增值税后自行抵扣，进销项相抵后等于没有纳税；按照新规没有城建税和教育费附加；提供劳务企业申请协定后在我国和避税地都不缴纳所得税：最终的结果是无成本避税了。

依据中新税收协定

“第七条营业利润

一、缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税，但该企业通过设在缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业的除外。”

总之，通过虚构业务转换收入性质进行虚假申报、通过境内外多个关联企业隐匿个人收入，偷逃税款这种情况并不仅仅是在个别明星身上才发生。需要设立系统性的方法如服务项下劳务支出的审核指引、针对外企人力资源服务进行雇主核查，加强CRS中企业控制人信息交换等专项的打击，才能保障我国的税收利益，维持我国的税收公平。

最后值得一提的是，本案税务部门在稽查时利用了税收大数据。也许以后我们还会看到，税务部门还会利用国际税收情报交换等进行税务稽查的案例。

来源杨散逸