土增税清算后所得税退税

2016年81号公告，即土地增值税导致的亏损处理问题，实际上是对2010年29号公告的一个补充，并且是一个“利好”方向的补充。两个公告解决的问题基本上是一样的。

对于一直从事房地开发的会计来说，这个问题并不陌生，对于新人，则需要了解问题出现的来龙去脉。

问题的来龙去脉

土地增值税的特殊性在于，其对房产地企业有特殊的规则。

对开发商来说，土地增值税的计算，并不是卖一套房，交一套房的土地增值税，而是在整个项目销售完毕（或者税务机关视同销售完毕）时，进行“清算”，以确定该交多少土地增值税。

至于之前销售的，则按“预征率”进行征收。

所以，从会计专业角度理解，就是：土地增值税是“按项目清算”，是对项目征税。

问题是，土地增值税作为一个重要的税金支出，对企业所得税的影响很大，但企业所得税是“按年清算”，是对年度利润征税。二者就会出现一种牛头不对马嘴的矛盾。

比如，公司开发某房产项目，完工后，当年销售了50%，第二年销售30%，第三年销售了20%，这样，问题就来了。

前两年，销售50%与30%时，因为没有进行土地增值税清算，所以只预缴了部分土地增值税。而预缴往往是偏低的，所以，与卖一套交一套相比，头两年利润就高了，也就多交了企业所得税。

到了第三年，销售完毕，此时进行土地增值税清算，就会交一大笔土地增值税金，但第三年只卖了20%的房子，让20%房子的利润来承担全部房子的土地增值税，这就有可能导致亏损。

亏损并不可怕，以后有利润可以弥补回来。

但是，怕就怕项目公司没有后续开发项目，或者后续开发项目还在老板的想法之中，亏损就不能得一弥补，五年一过，25%的纯利润就灰飞烟灭了。

所以，房地产企业通过设立项目公司来开发房产，是一件很吃亏的事。

解决之道，似乎是成立“项目部”来开发，这个项目部如果亏了，可以用本公司其它项目部的利润来补。但这事在现实中不太可能，地方上都会要求成立“项目公司”搞开发，目的当然是确保税款留在自己的一亩三分地内。所以，往往会出现一家房产企业，开发10个楼盘，就成立10个项目公司，买10套开票系统……项目公司之间的盈亏无法互抵，就吃大亏了（这个亏不仅仅针对土地增值税。）

另一解决之道是，先进行试清算，然后按其金额交土地增值税，把前几年的利润降下来。但问题是，如果你只是“预提不交”，企业所得税是不认可的；如果真的缴了呢？哪有那么傻的老板和会计呢？

怎么办呢？

2010年29号公司提出了一个解决方案：

就前例来说，如果土地增值税清算后，导致第三年亏损，并且公司下一步要“注销“，那么，可以把全部的土地增值税，按销售比例，回算到前两年去，这样前两年扣扣除的土地增值税增加了，可能就会退税，以此解决企业所得税亏损无法弥补的问题。

按29号公告需要“注销公司”，这在实务中构成一道高门槛。公司注销与否属企业重要决策，仅仅一个税务问题，难以直接决定是否注销公司。更现实的是，如果有没有收回的款项呢？如果有没有收回的发票呢？如果有其它业务呢？如果有自己持有的不动产呢？……这些导致注销公司非常难，29号公告这个画饼并非每家人都吃得到。

现在，81号公告进行进一步宽限，让更多的项目公司，可以吃到块饼饼。

“企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且没有后续开发项目的，可以按照以下方法，计算出该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款，并申请退税：”

只要满足“没有后续开发项目的”，就可以计算并申请退税。不必一定要注销时。这就是81号公告的最关键变化。

一般人总会问，没有后续开发项目，是指当年没有后续开发项目，还是永远没有开发项目呢？

本文件第一条对于后续开发项目的表述是：“是指正在开发以及中标的项目”。所以，只管“正在”，不要管永远。未来如果有新项目了，那是未来的事。

企业所得税是按年计缴的，所以，只要“本年”没有后续开发项目，就达到了适用的本公告的条件。

下面进行具体解读：

一、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损且有其他后续开发项目的，该亏损应按照税法规定向以后年度结转，用以后年度所得弥补。后续开发项目，是指正在开发以及中标的项目。

解读 如果此时“有”开发项目——判定标准是“正在开发、中标”，则亏损按规定向后弥补，以前不能退税。

二、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且没有后续开发项目的，可以按照以下方法，计算出该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款，并申请退税：

解读

如果清算当年亏损，且无开发项目，可以退税。相比2010年29号公告要求“注销”，门槛降低了。也更务实了。

稍微注意一下“可以”二字，因为本段主语为“企业”，所以这是一项企业自己决定的选择权。此事主导方在企业，不在税务。

（一）该项目缴纳的土地增值税总额，应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体按以下公式计算：

各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×（项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额）

本公告所称销售收入包括视同销售房地产的收入，但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入。

解读

“开发”各年度是哪些年度？简单理解，就是从开始预售之年度开始，一直到清算的年度。预售之前不涉及。因为不纳税。

将清算的、总的、“项目土地增值税总额”，按各年销售比例进行分摊，以计算到各年度扣除。

同一相项目，如果出现应该分别核算所得额的情况，可能导致部分情况下增值率未超20%，此时免征土地增值税，所以，符合免税条件的清算对象，不参与计算。

（二）该项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经在企业所得税税前扣除的土地增值税后，余额属于当年应补充扣除的土地增值税；企业应调整当年度的应纳税所得额，并按规定计算当年度应退的企业所得税税款；当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额。

解读

上一步计算的以前年度应扣的增值税，减去已扣的金额，就是应该“补扣”的金额，补扣后会导致退税。

比如，现在经计算，前年应扣土地增值税100万，实际上前年通过预征扣了10万元，则可以再补扣90万元，从而导致增值税应退22.5万元。

怎么退呢？分两种情况：

1、如果前年汇算利润＞90万元，也就是说纳税额＞22.5万元，此时，应直接退税22.5万元。注意，把历年应退的金额加总，然后直接要求退税。

如果税务不同意退钱怎么办？它们没有权力不同意。

但中国的法律同时规定，如果企业自己要求，暂不退税，用以后的企业所得税抵，这个是可以的。所以，税务可能会做你的工作。

2、如果前年汇算只有利润80万元，纳税20万元。则只能退20万元，剩下的2.5万不退，好理解吧，税根本就没收那么多，所以不退。这属于亏损。此2.5万对应10万元的所得额，按亏损处理，结转到去年，相当于去年应多弥补10万元的亏损。

（三）按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导致相应年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所得税。

解读

调以后如果要纳税，则纳税。

问：调整后，会不会导致某些年度补税？

答：这种可能性是存在的。所以，要对该项目所涵盖的所有年度进行处理。注意，要用实际的年度进行处理计算，不要限制于“五年之内”之类的误区。

比如，预售阶段预缴了土地增值税，此时没有收入，分摊的可扣除土地增值税为0，就会导致补税的问题。把此金额作为“退税额的负数”加总即可。

自然，此补税不存滞纳金和罚款。因为当时是合法纳税的。此时是调整。

（四）企业按上述方法计算的累计退税额，不得超过其在该项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税；超过部分作为项目清算年度产生的亏损，向以后年度结转。

解读

这是兜底的规定，退所得税金额不能超过所涉及年度已征所得税的金额。如果超过，按亏损处理，向以后年度弥补，补不回来，说明本身就该有无法弥补的亏损。

三、企业在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料说明应退企业所得税款的计算过程，包括该项目缴纳的土地增值税总额、项目销售收入总额、项目年度销售收入额、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率，以及是否存在后续开发项目等情况。

解读

这是明确的程序性规定，非常重要！！

完成上述计算后，就会算出要求退税的金额，此时，要将计算过程向主管税务机关提供书面资料。

资料之中，“是否存在后续开发项目”，这个是什么东西？就是一个说明文件或承诺文件。

一般来说，证明一件事“有”，比较好办，提供有的证据就行；证明一件事“无”,则比较困难，我认为，更多是一项说明和承诺。

四、本公告自发布之日起施行。本公告发布之日前，企业凡已经对土地增值税进行清算且没有后续开发项目的，在本公告发布后仍存在尚未弥补的因土地增值税清算导致的亏损，按照本公告第二条规定的方法计算多缴企业所得税税款，并申请退税。

解读

2016年12月9日发布，所以，2016年汇算开始适用。

如果项目公司的项目在之前年度已经结束，公司无新项目也无法注销，则可以直接按本文件的方法，计算退税事宜。

《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第29号）同时废止。

特此公告。

来源：蓝敏说税，作者：蓝敏

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