境外所得税收抵免明细表怎么填

2023年第128讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说“境外所得税收抵免政策解析及计算”，这个业务比较复杂，多数内地基层单位不存在该业务。

一、业务概述

（一）基本情况

1.为了缓解或消除国际间所得税重复征税，世界各国包括我国主要采用抵免法解决。

2.抵免法按计算方式不同，可分为全额抵免和限额抵免两种。

3.我国参考国际惯例，出于维护本国税收利益的考虑，采用了限额抵免法。

4.抵免法按其适用对象不同，可分为直接抵免和间接抵免两种。

5.为提高我国企业在国际市场上的竞争力，鼓励法人形式的海外分支机构发展，《企业所得税法》保留直接抵免的同时，又引入了间接抵免方式。

6.抵免法按照归集范围不同，又可分为综合抵免、分国（地区）抵免和分项抵免三种。

（二）我国的政策规定

1.政策规定

我国规定，企业可以选择按国（地区）别分别计算［即"分国（地区）不分项"]，或者不按国（地区）别汇总计算［即"不分国（地区）不分项"］其来源于境外的应纳税所得额，并按照财税〔2009〕125号文件第八条规定的税率，分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。上述方式一经选择，5年内不得改变。

2.政策依据

《财政部、税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）。

二、直接抵免

（一）业务概述

1.概念

直接抵免法是指对本国纳税人直接缴纳的外国所得税给予抵免的方法。

2.适用范围

它一般适用同一法人实体的总公司与海外公司、总机构与海外分支机构之间的抵免。

3.税法抵免规定

（1）企业取得的所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照《企业所得税法》规定计算的应纳税额。

（2）超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

4.所得规定

《企业所得税法》规定企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额可以抵免：

(1）居民企业来源于中国境外的应税所得。

(2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

（二）有关直接抵免的具体规定及其含义

1.已在境外缴纳的所得税税额

所谓已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。

但不包括：

(1）按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款。

(2）按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款。

(3）因少繳或迟繳境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款。

(4）境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款。

(5）按照《企业所得税法》及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款。

(6）按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

2.抵免限额的分类及计算公式

出于维护居住国利益考虑，我国实行的是限额抵免的方式。

所谓抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照《企业所得税法》及其实施条例的规定计算的应纳税额。

该抵免限额可以选择按国（地区）分别计算（分国抵免法），或者不按国（地区）别汇总计算（综合抵免法）。

(1）综合抵免法

综合抵免限额，即居住国政府对其居民跨国纳税人进行外国税收抵免时，将其所有来自国外的所得汇总计算一个抵免限额。

其计算公式分别如下：

抵免限额＝境内、境外所得依《企业所得税法》计算的应纳税总额

x （按《企业所得税法》计算的来源于所有国外的应税所得额÷境内、境外应税所得总额）

境内、境外所得依《企业所得税法》计算的应纳税总额

＝境内、境外应税所得总额x 本国税率

在居住国（国籍国）实行比例税率的情况下，可以将上述抵免限额的计算公式简化如下：

抵免限额

＝按《企业所得税法》计算的来源于所有国外的应税所得额 x 本国税率

(2）分国抵免法

分国抵免限额，即居住国政府对其居民纳税人来自每一个外国的所得，分别计算抵免限额。其计算公式如下：

抵免限额

＝境内、境外所得依《企业所得税法》计算的应纳税总额x （按《企业所得税法》计算的来源于某国的应税所得额÷境内、境外应税所得总额）

3.连续5个纳税年度抵免

企业取得境外所得进行税收抵免时，假如境外所得已纳税额超过抵免限额，《企业所得税法》规定超过抵免限额的部分，当年不再抵免，可在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。此处的5个年度，是指从企业取得的来源于境外的所得，已经在境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度，而不论在这5个纳税年度内其抵免限额是否超过在境外已纳税额。

4.非居民企业在中国境内设立机构、场所

对于非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得，其在境外已纳所得税额，《企业所得税法》规定采用直接抵免的方法，在抵免限额内进行抵免。

三、间接抵免

（一）概述

1.概念

间接抵免法是指对本国纳税人间接缴纳的外国所得税给予抵免的方法。即母公司所在的居住国政府，允许母公司将其子公司已缴居住国的所得税中应由母公司分得股息、红利承担的那部分税额，来冲抵母公司的应纳税额。

2.经营模式

需要注意的是，我国企业所得税的间接抵免适用母子公司的经营模式，包括母、子、孙等五层公司的经营模式。

3.税法规定

《企业所得税法》规定，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在法定的抵免限额内抵免。

（二）间接抵免的具体规定及其含义

1.外国企业

（1）外国企业是指依照其他国家（地区）法律在中国境外设立的公司、企业和其他经济组织。

（2）此处的外国企业，可能是我国的居民企业，也可能是我国的非居民企业，判定标准是实际管理机构是否在中国境内。

2.由居民企业直接或间接控制的外国企业

具体包括：

①第一层：企业直接持有20％以上股份的外国企业。

②第二层至第五层：单一上一层外国企业直接持有20％以上股份，且由该企业直接持有或通过一个或多个符合《财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）第六条规定持股方式的外国企业间接持有总和达到20％以上股份的外国企业。

3.股息还原成税前利润

计算间接抵免的关键一步是将外国子公司支付的股息还原成税前利润，这一税前利润应该等于上一层企业收到的下一层企业实际支付的股息加上该股息在下一层企业所应负担的企业所得税。

4.公式

间接抵免同样实行限额抵免的方式，其计算公式与直接抵免方式下的公式相同。

四、其他规定

（一）纳税凭证提供

需要注意的是，企业依《企业所得税法》规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证。

（二）政策依据

关于企业境外所得税收抵免的具体规定详见以下文件：

1.《企业境外所得税收抵免操作指南》（总局公告2010年第1号印发）。

2.《财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）。