利前税和所得税

2023年第214讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说:“所得税费用的税会解析”。

一、概念及科目核算内容

（一）所得税费用的概念

所得税费用是指企业根据企业所得税法确定的应从当期利润总额中扣除的企业所得税费用。

（二）科目核算内容

1."所得税费用"科目核算企业根据企业所得税法确定的应从当期利润总额中扣除的企业所得税费用。

2.年度终了，应将"所得税费用"科目的余额转入"本年利润"科目，结转后"所得税费用"科目应无余额。

3.企业按照企业所得税法规定计算确定的当期应纳税额，借记"所得税费用"科目，贷记"应交税费﹣﹣应交企业所得税"科目。

（三）特别提示

1.企业根据企业所得税法规定补交的企业所得税，通过"所得税费用"科目核算。

2.企业按照规定实行企业所得税先征后返的，实际收到返还的企业所得税，在"营业外收入"科目核算，不在"所得税费用"科目核算。

二、涉税解析

（一）所得税费用的确认及计算

1.确认所得税费用

企业应当按照企业所得税法规定计算的当期应纳税额，确认所得税费用。企业的应纳所得税额等于所得税费用。

2.企业所得税费用的计算

（1）企业应当在利润总额的基础上，按照企业所得税法规定进行纳税调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率为基础计算确定当期应纳税额。

（2）在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。

（3）在计算应纳税所得额时，需要对税会不一致的项目进行纳税调整。

（二）利润总额、应纳税所得额、所得税费用与净利润关系

1.利润总额

利润总额反映企业实现的利润，包括营业利润和营业外利润。利润总额＝营业利润＋营业外收入﹣营业外支出

2.应纳税所得额

（1）概念

应纳税所得额是企业每一个纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。

（2）公式

应纳税所得额

＝收入总额﹣不征税收入﹣免税收入﹣各项扣除﹣弥补以前年度亏损

3.所得税费用

所得税费用是指企业根据企业所得税法确定的应从当期利润总额中扣除的所得税费用，企业的应纳所得税额等于所得税费用。

4.净利润

（1）概念

净利润是指企业实现的净利润。

（2）公式

净利润（或亏损）

＝利润总额﹣所得税费用

5.相互关联

利润总额、应纳税所得额、所得税费用与净利润关系，可用公式表示为：

(1）净利润（或亏损）＝利润总额﹣所得税费用

其中，企业当期所得税费用＝当期实际应纳所得税额，即净利润＝利润总额﹣实际应纳所得税额

实际应纳所得税额＝应纳税额＋境外所得应纳所得税额﹣境外所得抵免所得税额应纳税额

＝应纳所得税额﹣减免所得税额﹣抵免所得税额

应纳所得税额＝应纳税所得额x25%

(2）应纳税所得额＝纳税调整后所得﹣所得减免-弥补以前年度亏损﹣抵扣应纳税所得额

其中，纳税调整后所得＝利润总额﹣境外所得＋纳税调整增加额-纳税调整减少额﹣免税、减计收入及加计扣除＋境外应税所得抵减境内亏损

（三）特别提示

1.净利润与资产负债表、利润表、现金流量表的勾稽关系：

①资产负债表与利润表勾稽关系：

小企业会计准则规定，资产负债表中期末"未分配利润"＝资产负债表中"未分配利润"的年初数＋利润表中"净利润"累计金额﹣（资产负债表中"盈余公积"期末余额-"盈余公积"期初余额）﹣应付给投资者的利润。

企业会计准则规定，资产负债表中期末"未分配利润"＝资产负债表中"未分配利润"的年初数＋利润表中"净利润"本期增加﹣提取的盈余公积、公益金（或提取的职工奖励工资、储备基金、企业发展基金或利润归还投资）﹣应付股东股利或转作资本部分。

②现金流量表与资产负债表的勾稽关系：

现金流量表中现金（现金等价物）净增加额＝资产负债表中"货币资金"期末数-"货币资金"期初数

现金流量表中期初现金（现金等价物）余额＝资产负债表"货币资金"期初余额

现金流量表中期末现金（现金等价物）余额＝资产负债表"货币资金"期末余额

③净利润（或净亏损）＝利润总额﹣所得税费用

其中利润总额项目在(A100000中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（ A 类）》第13行反映；所得税费用与《A100000中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（ A 类）》第31行"实际应纳所得税额"相吻合。

既小企业的净利润（或净亏损）是指利润总额减除实际应纳所得税额后的余额。

④资产负债表的"盈余公积"数是以利润表的净利润数为基础按照比例提取的盈余公积金、公益金。

2.应纳税所得额如果按照计算顺序算出的结果为负数，在《A100000中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（ A 类）》第23行金额填列0而不能出现负数；但在利润表中，净利润一栏以负数填报。

3.利润表新增的"持续经营净利润"和"终止经营净利润"分别反映净利润中与持续经营相关的净利润和与终止经营相关的净利润。

三、差异分析

（一）采用的核算方法不同

1.小企业会计准则规定，企业一律按应付税款法核算所得税。

（1）当期所得税费用等于当期应交的所得税，即"所得税费用"科目发生额与"应交税费﹣﹣应交企业所得税"科目的发生额相同。

（2）在实务中具体表现为：利润表中的"所得税费用"的金额等于《A100000中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（ A 类）》第31行"实际应纳所得税额"的金额。

2.企业会计准则规定，企业采用资产负债表债务法（递延所得税法）。

（1）此种情况下，利润表中的所得税费用由两部分组成：当期所得税和递延所得税。

所得税费用＝当期所得税＋递延所得税

（2）当期所得税

当期所得税＝当期应交所得税＝应纳税所得额 x 适用所得税税率

其中，应纳税所得额＝会计利润＋按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许扣除的费用±计人利润表的费用与税法规定可予税前抵扣的金额之间的差额±计人利润表的收入与按照税法规定应计入应纳税所得额的收入之间的差额﹣税法规定的不征税收人±其他需要调整的因素。

递延所得税

＝（递延所得税负债的期末余额﹣递延所得税负债的期初余额）—（递延所得税资产的期末余额﹣递延所得税资产的期初余额）

（二）先征后返业务计入科目不同

企业按照规定实行企业所得税先征后返的，应当在实际收到返还的企业所得税时，小企业会计准则贷记"营业外收人"科目，企业会计准则贷记"所得税费用"科目。

（三）特别提示

1.会计利润和应纳税所得额是两个不同的概念。

2.会计利润是从会计核算的概念出发，按照会计准则和会计制度的要求计算出来的反映企业于一定会计期间内生产经营的财务成果。

3.应纳税所得额是一个税法规定的概念，是按照企业所得税法的规定计算出来的，主要存在应纳税所得额调增项目和调减项目两方面的差异。

(1）应纳税所得额调增项目的差异。

会计处理对赞助费、捐赠支出、罚款罚金、滞纳金支出及与取得应税收入无关的支出等项目在营业外支出中据实列支。

而税法则对这些项目或是明确不得扣除，或是规定只能按限定标准扣除。如捐赠支出，会计处理按实际捐赠价值列作营业外支出；而按增值税、企业所得税等规定，需要先区分货币捐赠与实物捐赠、公益救济性捐赠与非公益救济性捐赠、直接捐赠与间接捐赠、限定比例内捐赠与限定比例外捐赠后，再确定是否要按规定缴纳增值税、是否准予所得税前扣除及准予扣除的数额。

(2）应纳税所得额调减项目的差异。

会计处理对已计入利润总额而按税法规定可以免予征税或不需征税的项目，如国债利息等单项免税或不征税项目、其他单位分得不需征税的税后利润、所得税前追加扣除的研究开发费用，以及所得税前弥补以前年度经营亏损等项目。这些项目按税法规定均可在会计利润中依法扣除后再计算征收企业所得税。

四、政策依据

1.2007年3月16日《中华人民共和国企业所得税法》第十条。

2.2017年2月24日《全国人民代表大会常务委员会关于修改中华人民共和国企业所得税法的决定》（中华人民共和国主席令第六十四号）。

3.2007年12月6日《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条、第四十一条、第四十三条、第四十四条。

4.2011年10月18日《小企业会计准则》第六十九条、第七十一条。

5.2008年12月31日《财政部、国家税务总局、民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税〔2008〕160号）。

6.2009年12月8日《财政部、国家税务总局关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税〔2009〕124号）。

7.2010年7月21日《财政部、国家税务总局、民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财税〔2010〕45号）。

8.2010年11月9日《国家税务总局关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国家税务总局公告2010年第24号）。