债转股所得税处理

一、债转股的企业所得税处理。债权转股权的，应当分别理解为债务清偿和股权投资两项业务，来确认有关债务清偿所得或损失。债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。 这是债转股的一般性税务处理。

债转股符合特殊性税务处理条件的，可以选择采用特殊性税务处理，即可以对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。债转股特殊性税务处理条件：《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）附件1，《企业重组所得税特殊性税务处理报告表》的填表说明，是这么明确的，“债转股的，只需填写条件（一）和条件（五）”，即债转股只要满足“条件（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。”和“条件（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。”就可以适用特殊性税务处理。

二、债转股的会计处理。根据准则第六条规定，将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。

1、债权人会计核算。根据《企业会计准则第12号—债务重组》(财会〔2019〕9号)第七条规定，“将债务转为权益工具方式进行债务重组导致债权人将债权转为对联营企业或合营企业的权益性投资的，债权人应当按照本准则债权公允价值计量其初始投资成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入当期损益”。同时，《财政部会计司2021年企业会计准则实施问答》规定：“(四)放弃债权公允价值与受让资产公允价值之间的关系问题。问：债权人和债务人以资产清偿债务方式进行债务重组的，债权人初始确认受让非金融资产时，应以放弃债权的公允价值和可直接归属于受让资产的其他成本作为受让资产初始计量成本。应当如何理解放弃债权公允价值与受让资产公允价值之间的关系?答：如果债权人与债务人间的债务重组是在公平交易的市场环境中达成的交易，放弃债权的公允价值通常与受让资产的公允价值相等，且通常不高于放弃债权的账面余额”。

　　具体分录如下：

　　借：长期股权投资(按债权公允价值或股权公允价值确定)

　　坏账损失

　　贷：应收账款

　　投资收益(债权公允价值与债权账面价值的差额)

2、债务人会计核算。根据《企业会计准则第12号—债务重组》(财会〔2019〕9号)第十一条规定，将债务转为权益工具方式进行债务重组的，债务人应当在所清偿债务符合终止确认条件时予以终止确认。债务人初始确认权益工具时应当按照权益工具的公允价值计量，权益工具的公允价值不能可靠计量的，应当按照所清偿债务的公允价值计量。所清偿债务账面价值与权益工具确认金额之间的差额，应当计入当期损益。具体会计分录如下：

　　借：应付账款

　　贷：实收资本(实际增加的注册资本)

　　资本公积(股权公允价值扣除增加的注册资本)

　　投资收益(股权公允价值与债务账面价值的差额，可以为借方)

　　上述为不构成权益性交易下的债务重组会计处理方式。如果债务重组构成权益性交易的，相应的利得应记入所有者权益即“资本公积”，不确认构成权益性交易的债务重组相关损益。根据《<企业会计准则第12号——债务重组>应用指南》第三条规定，构成权益性交易的情形包括：(1)债权人直接或间接对债务人持股，或者债务人直接或间接对债权人持股，且持股方以股东身份进行债务重组;(2)债权人与债务人在债务重组前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该债务重组的交易实质是债权人或债务人进行了权益性分配或接受了权益性投入。

举例：2018年5月31日，A公司因购买一批原材料欠B公司货款1000万元。由于A公司资金周转困难，双方于2019年3月10日达成了债务重组协议，协议约定A公司以其100万股普通股抵偿所欠B公司的1000万元货款，A公司普通股的面值为1元，协议生效日A公司的市价为8元每股。

1、A公司账务处理：

借：应付账款-B公司 1000

贷：实收资本 100

资本公积 700（100*8-100）

营业外收入-债务重组利得 200

2、B公司账务处理：

借：长期股权投资 800（100*8）

营业外支出-债务重组损失 200

贷：应收账款-A公司 1000

以例1为例，A公司就债务重组所得部分须缴纳企业所得税50万（200*25%）。B公司发生的损失，可作为坏账损失按规定申报税前扣除。

三、债转股印花税。债务方在债转股后由于资本（股本）增加，还将涉及到印花税。根据《印花税暂行条例》及其实施细则的规定，纳税人在经济活动中书立的各种合同、产权转移书据、营业账簿和权利许可证照等应依法计算缴纳印花税。对于债转股业务而言，需要注意以下两个方面的问题。其一，根据《印花税暂行条例实施细则》第十条的规定，印花税只对税目税率表中列举的凭证和经财政部确定征税的其他凭证征税，由于债转股合同或协议不在上述列举范围之内，因此无论债权人和债务是否就债转股业务签订了合同或协议，均不需要缴纳印花税；其二，根据《印花税暂行条例》及其实施细则的规定，记载资金的账簿属于印花税的征税范围，应按照实收资本和资本公积两项的合计金额作为计税依据缴纳印花税，税率为万分之五，缴纳印花税后资金总额增加的，增加部分应按规定缴纳印花税。双方签订的债务重组协议无须缴纳印花税，由于债转股合同或协议不在印花税缴纳列举范围之内，因此无论债权人和债务是否就债转股业务签订了合同或协议，均不需要缴纳印花税；但对于实收资本这块需要缴纳印花税，应按照实收资本和资本公积两项的合计金额作为计税依据缴纳印花税，税率为0.05%，详细可查看《关于实缴资本缴纳印花税问题》。需要指出的是只是对于增加部分应按规定缴纳印花税，根据准则账务处理须缴纳印花税0.4万 （100+700）*0.05%。