所得税弥补以前年度亏损

2023年第126讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说“允许弥补的以前年度亏损”税收业务。

一、概述

1.设计亏损结转制度的原因

企业所得税实行年度结算税款的方式，但企业并不是每个纳税年度都盈利；企业的发展规划往往也不是以年度为单位，以年度为单位有时候难以真正衡量企业的纳税能力、因此，《企业所得税法》设计了亏损结转制度。

2.税法规定

（1）税法条款

《企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。

（2）条款解释

也就是说，企业当年的盈利可以首先弥补以前5个年度的亏损，弥补亏损后如果还有剩余，剩余部分再按照《企业所得税法》规定计算应纳税额。

3.税法亏损

《企业所得税法》所称亏损，是指企业依照《企业所得税法》规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。

4.会计亏损

会计核算上的亏损是指当年总收益小于当年总支出。

5.税法亏损与会计亏损的差异

（1）《企业所得税法》所称亏损与会计核算中的亏损含义不同。

（2）《企业所得税法》中用于弥补的亏损数额，不是企业财务报表中反映的亏损数额，而是企业财务报表中反映的会计利润（负数为亏损）数额经主管税务机关按照《企业所得税法》规定核实调整后小于零的数额。

二、有关亏损弥补的其他规定

1．境外亏损不得抵减

企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

2．合伙企业的亏损不得抵减其盈利

（1）政策规定

合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

（2）政策依据

《财政部、国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）。

3．境外资产损失产生的亏损不得扣除

（1）政策规定

企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。

（2）政策依据

《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）

4．以前年度实际资产损失未在税前扣除

（1）政策规定

企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。

企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前述办法进行税务处理。

（2）政策依据

《国家税务总局关于发布企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告》（总局公告2011年第25号）。

5．企业技术开发费加计扣除形成年度亏损

（1）政策规定

企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。

（2）政策依据

《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）。

6．筹办费用支出不得计算为当期的亏损

（1）政策规定

企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照国税函〔2009〕98号文件第九条的规定执行。即企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可按照《企业所得税》有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

（2）政策依据

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）。

7.允许调增的应纳税所得额弥补亏损

（1）政策规定

根据《企业所得税法》第五条的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损，且该亏损属于《企业所得税法》规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。

弥补该亏损后仍有余额的，按照《企业所得税法》规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《征管法》有关规定进行处理或处罚。

（2）政策依据

《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（总局公告2010年第20号）。

8．最长结转年限由5年延长至10年

（1）政策规定

自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。

尚未弥补完的亏损，是指当年具备资格的企业，其前5个年度无论是否具备资格，所发生的尚未弥补完的亏损。

（2）政策依据

《财政部、税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）。

《国家税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转弥补年限有关企业所得税处理问题的公告》（总局公告2018年第45号）。

9.电影行业亏损最长结转年限由5年延长至8年

（1）政策规定

对电影行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。电影行业企业限于电影制作、发行和放映等企业，不包括通过互联网、电信网、广播电视网等信息网络传播电影的企业。

（2）政策依据

《财政部、税务总局关于电影等行业税费支持政策的公告》（财政部、税务总局公告2020年第25号）。

10．疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损最长结转年限由5年延长至8年

（1）政策规定

受疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。困难行业企业，包括交通运输、餐饮、住宿、旅游（指旅行社及相关服务、游览景区管理两类）四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》执行。困难行业企业2020年度主营业务收入须占收入总额（剔除不征税收入和投资收益）的50％以上。

（2）政策依据

《财政部、税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部、税务总局公告2020年第8号）。