工程建设领域是一个大量使用农民工的领域，农民工工资支付问题一直是政府高度关注、涉及社会民生的问题。2019年12月30日，国务院颁布《保障农民工工资支付条例》（国务院令第724号，以下称《支付条例》）。《支付条例》进一步强化了施工总承包单位（以下称“总包单位”）对于农民工工资的支付责任，规定总包单位是农民工工资支付的主要负责人，同时《支付条例》为了从源头解决层层拖欠导致的欠付农民工工资问题，也规定了建设单位、总包单位、分包单位在支付农民工工资中的权利与责任。总包单位需要对所承包工程项目的农民工工资支付负总责，因此，只要出现拖欠农民工工资引发集体讨薪事件或者是群体上访事件，无论总包单位是否已经足额支付相应分包单位工程款、是否已经尽到监管责任，相关政府部门都会要求总包单位解决农民工工资问题。对于总包单位来说，农民工工资支付问题不仅仅是一个企业管理水平的体现，有时也会因农民工工资支付问题导致企业运行出现问题。

一、《支付条例》对总包单位提出更高要求

(一) 农民工工资专款专用，对现金流管理提出更高要求

《支付条例》第二十条规定了总包单位与建设单位的合同中应约定人工费用拨付周期，且人工费用拨付周期不得超过1个月。第二十六条、二十七条规定了总包单位应开设农民工工资支付专用账户，专项用于农民工工资支付，专用账户只有在“工程完工且未拖欠农民工工资的，施工总承包单位公示30日后”才能申请注销。第二十九条规定了建设单位应将人工费用及时足额拨付至农民工工资专用账户，并加强对总包单位按时足额支付农民工工资的监督。

通过以上规定可以看出，农民工工资从建设单位支付起即专款专用，总包单位无权挪作他用，需要待工程完工未拖欠工资且公示30日后才能申请注销，对总包单位的资金周转、现金流均产生影响，对总包单位的资金策划、现金流管理提出更高要求。

(二) 负责农民工工资计量工作，对现场管理提出更高要求

《支付条例》第二十八条规定了总包单位应在项目部配备劳资专管员，“对分包单位劳动用工实施监督管理，掌握施工现场用工、考勤、工资支付等情况，审核分包单位编制的农民工工资支付表”，所有农民工用工必须实名制管理，且需要编制用工管理台账，台账“保存至工程完工且工资全部结清后至少3年”。第三十一条规定工程建设领域推行分包单位农民工工资委托施工总承包单位代发制度，农民工工资由总包单位代发。第三十四条规定施工总承包单位应当在施工现场醒目位置设立维权信息告示牌。

根据《支付条例》的规定，需要由总包单位负责农民工的用工、考勤、工资支付情况，对总包单位的现场管理提出更高要求。

(三) 分包欠付总包单位清偿，对项目分包管理提出更高要求

《支付条例》第三十条规定，分包单位、项目转包拖欠农民工工资的，由总包单位先行清偿，再依法进行追偿。第三十六条规定总包单位违法分包或者允许他人挂靠，导致出现拖欠农民工工资的，由总包单位清偿。

根据《支付条例》的规定，只要出现了分包单位拖欠农民工工资的情形，总包单位至少都需要先行清偿。众所周知，分包单位抗风险能力较低，若分包单位出现了拖欠农民工工资且需要总包单位垫付时，总包单位很难再向分包单位追偿，只能自己承担相应损失，在违法分包或者允许他人挂靠时更是如此，对总包单位项目分包管理提出了更高要求。

(四) 违反条例可能吊销资质证书，违反后果极为严重

支付条例第六章“法律责任”中规定了违反支付条例的处罚措施，第五十五条规定：“有下列情形之一的，由人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门按照职责责令限期改正；逾期不改正的，责令项目停工，并处5万元以上10万元以下的罚款；情节严重的，给予施工单位限制承接新工程、降低资质等级、吊销资质证书等处罚：（一）施工总承包单位未按规定开设或者使用农民工工资专用账户；（二）施工总承包单位未按规定存储工资保证金或者未提供金融机构保函；（三）施工总承包单位、分包单位未实行劳动用工实名制管理。”

根据该条规定可以看出，若施工单位在项目实施过程中出现未按规定开设及使用农民工工资专用账户、未按规定存储工资保证金或者未提供金融机构保函、未实行劳动用工实名制管理的，在被主管部门发现后限期未予以改正的，可能被处以责令停工、限制承接新工程、降低资质、吊销资质证书等处罚。对于施工单位来说，限制承接新工程、降低资质、吊销资质证书都是致命的，因此，施工单位应重视农民工工资的支付工作，严格按照支付条例及相关规定执行，以免出现上述情况被处罚后得不偿失，导致自身企业遭受重大损失。

二、容易出现拖欠农民工工资的情形

根据《支付条例》的规定，总包单位对农民工工资负总责，因此，无论在农民工工资支付的哪个环节出现问题，总包单位都需要承担责任，笔者结合自身工作经验，总结出在以下情形下容易出现拖欠农民工工资情形。

(一) 业主资信不良、破产

业主资信不良或者业主破产，会导致业主无法及时支付工程款或者无法支付工程款，虽然《支付条例》中规定业主应当提供支付担保，但是未明确支付担保的形式、额度，在实践中业主极少提供支付担保。在业主未支付工程款的情况下，总包单位只能垫付。若总包单位垫付则会增加垫资金额，且由于业主资信不良或者破产，垫付工程款很难追回，由此变相导致总包单位自身损失；若总包单位不垫付农民工工资，一则容易引发农民工集体讨薪，二则相关政府部门会对总包单位予以一定程度的处罚。

(二) 分包单位破产

在工程建设领域，很多分包单位特别是劳务分包单位，其承担风险能力较弱，很可能出现在工程施工过程中破产倒闭，在其倒闭后，若未付清农民工工资，农民工也会向总包单位讨要工资，但是很可能总包单位已经付清分包单位工程款，但迫于各种压力，不得不向农民工支付工资。

(三) 包工头跑路

虽然国家三令五申，在建设工程领域禁止挂靠，但是由于市场的不规范，仍然存在大量挂靠现象，在挂靠中，农民工工资一般由包工头负责发放，虽然相关规定要求总包代发、银行代发，但实践中未完全落实，且农民工、包工头、劳务分包单位为了避税、赚取利润等原因，往往虚报农民工工资。因此，经常出现包工头发现项目亏损后，卷款跑路，由此导致农民工工资得不到保障，而上述已经说到，在违法分包的情形下，总包单位对农民工工资支付承担连带责任，因此，总包单位在此情况下需支付农民工工资。

(四) 农民工恶意讨薪

农民工恶意讨薪是指在某些情形下，总包单位并不欠付分包单位工程款，分包单位也未拖欠农民工工资，但在某些节点（如春节），农民工单方面认为其工资未结清，向总包单位恶意讨薪。此时政府很可能为了“维护社会稳定”等原因，要求总包单位先行垫付农民工工资。

(五) 分包单位恶意讨要工程款

在实践中容易出现的一种情况是，总包单位已经按照合同约定向分包单位支付工程款（比如结算后支付至结算额的95%），但是分包单位为了提前回收剩余5%的质保金，就会组织农民工，以拖欠农民工工资为由，恶意讨要工程款。此时总包单位很可能迫于政府压力，只能提前支付工程款。

三、农民工工资支付风险

（一) 信用不良风险

《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》中规定：“将劳动用工、工资支付情况作为企业诚信评价的重要依据，实行分类分级动态监管。建立拖欠工资企业‘黑名单’制度，定期向社会公开有关信息。人力资源社会保障部门要建立企业拖欠工资等违法信息的归集、交换和更新机制，将查处的企业拖欠工资情况纳入人民银行企业征信系统、工商部门企业信用信息公示系统、住房城乡建设等行业主管部门诚信信息平台或政府公共信用信息服务平台。推进相关信用信息系统互联互通，实现对企业信用信息互认共享”，若总包单位出现拖欠农民工工资情形或者监督不到位，则很可能被拉入“黑名单”，从而导致企业信用不良，从而被政府相关部门“在政府资金支持、政府采购、招投标、生产许可、履约担保、资质审核、融资贷款、市场准入、评优评先等方面依法依规予以限制”，使失信企业在全国范围内“一处违法、处处受限”。

(二) 工程款超付风险

由于总包单位对农民工工资支付负总责，且出现农民工集体讨薪时，相关政府一般会以“维护社会稳定”等原因为由，要求总包单位先行垫付农民工工资，由此很可能导致总包单位因垫付农民工工资导致对分包单位的工程款超付或者节点工程款超付，导致总包单位自身损失。

(三) 工程停工风险

若总包单位无法处理好农民工工资问题，很可能导致项目停工，原因一是因为在农民工无法得到工资时，容易消极怠工甚至直接停止施工，从而导致项目停工；二是在农民工无法得到工资时，很可能采取“围攻”项目部，恶意阻扰项目施工，从而导致项目停工；三是根据《上海市人民政府办公厅印发关于本市全面治理拖欠农民工工资问题实施意见的通知》，若总包单位未做好各项措施导致农民工欠薪问题发生，则“行业监管部门应根据情节对相关企业和个人进行处理处罚，直至责令停工整改”；四是根据《支付条例》第五十五条规定：“有下列情形之一的，由人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门按照职责责令限期改正；逾期不改正的，责令项目停工，并处5万元以上10万元以下的罚款；情节严重的，给予施工单位限制承接新工程、降低资质等级、吊销资质证书等处罚：（一）施工总承包单位未按规定开设或者使用农民工工资专用账户；（二）施工总承包单位未按规定存储工资保证金或者未提供金融机构保函；（三）施工总承包单位、分包单位未实行劳动用工实名制管理。”项目施工过程中很可能出现上述情况被主管部门要求停工。

(四) 专用账户被查封风险

《支付条例》第二十六条规定：“施工总承包单位应当按照有关规定开设农民工工资专用账户，专项用于支付该工程建设项目农民工工资。”总包单位在每个项目上都有农民工工资支付专用账户。由此导致在总包单位发生诉讼时，即使不是该项目的争议，对方知道总包单位农民工工资专用账户后，往往会选择查封该账户，从而逼迫总包单位妥协。即使《支付条例》第三十三条规定：“除法律另有规定外，农民工工资专用账户资金和工资保证金不得因支付为本项目提供劳动的农民工工资之外的原因被查封、冻结或者划拨。”但在实践中还是有可能因为诉讼导致专用账户被封。如果一旦该账户被查封，那么总包单位就无法支付农民工工资，即使从其它账户支付操作也很麻烦，在该账户被查封后，总包单位不仅会面临诉讼对方的压力，也会面临农民工以及政府方面的压力，会导致总包单位处于一个不利的境地。

(五) 恶意闹事风险

上述在容易出现拖欠农民工工资情形中包含了“农民工恶意讨薪”和“分包单位恶意讨要工程款”，在这两种情形下，若总包单位不满足农民工或者分包单位的要求，那么他们往往会选择恶意闹事，扩大事件的影响，从而逼迫总包单位屈服，包含恶意围堵项目部、恶意围堵公司、散布虚假不实言论抹黑总包单位、恶意投诉、集体上访等等。

四、案例解读

(一) 上海某项目分包单位拖欠农民工工资案件

2016年3月，某大型央企（以下称总包单位）将其总包的上海某保障房项目土建劳务分包给上海某劳务单位（以下称该劳务单位），并签订了《建设工程劳务分包合同》，约定了双方权利义务。

施工过程中，该劳务分包单位于2018年2月组织农民工围堵项目部，要求总包单位支付农民工工资近2000万元。经总包单位核实，发现已经足额支付该劳务分包单位工程款，若再代付2000万农民工工资，将超额支付分包单位工程款，因此拒绝代付。后该分包单位农民工采用去政府部门上访、围堵项目部等方式闹事，导致政府质监部门、安监部门、公安局等部门出面维稳，要求总包单位先行垫付农民工工资。总包单位迫于维稳压力，以借款的方式垫付了农民工工资。后经结算，发现超付该劳务分包单位款项近1000万元，但分包单位已经无力偿还，现处于诉讼中。

(二) 杭州某项目分包单位拖欠农民工工资导致项目停工案件

2019年某大型央企（以下称总包单位）与杭州某分包单位（以下称分包单位）签订《二次结构、屋面及粗装修工程劳务分包合同》，约定了双方权利义务。2020年5月，在总包单位已经超付进度款的情况下，分包单位以拖欠农民工工资为由，组织农民工围堵项目部，要求总包单位签订与事实不符的结算书，导致项目停工。总包单位请政府部门出面协调，政府部门要求总包单位采取诉讼方式解决，导致项目停工至今。

律师解读：

从上述两案例可以看出，在总包单位按照合同约定支付分包单位工程款的前提下，仍然可能出现分包单位拖欠农民工工资导致总包单位代付的情况。因此建议总包单位：

1. 寻找长期稳定有实力的分包单位合作

上述两个案例中，总包单位都面临代付农民工工资后，向分包单位追偿的情形。案例一中分包单位已经难以偿还总包单位代付的农民工工资，很可能造成总包单位损失，且总包单位因农民工闹事付出了大量的时间成本和人力成本。因此，总包单位在选择分包单位时，要选择有实力的分包单位，在分包单位有足够的实力时，履约能力更强，不会轻易闹事，对农民工管控更加有力。

2. 做好现场实名制管控和计量工作

在上述两个案例中，总包单位的痛点在于未完全落实现场实名制和针对农民工的计量工作，导致在出现农民工闹事时，总包单位无法向政府部门说清哪些农民工未在项目工作、农民工工作内容与工作量，导致政府部门强行要求总包单位支付所有闹事农民工工资。因此，总包单位应做好现场实名制管控和针对农民工工作的计量工作，以此在农民工闹事时，可以清楚的说明哪些农民工是在项目工作，其工作内容和工程量，以此避免支付“冤枉钱”

五、风险防范和应对

(一) 严格落实实名制管理和劳动合同备案

《支付条例》第二十八条规定：“施工总承包单位或者分包单位应当依法与所招用的农民工订立劳动合同并进行用工实名登记，具备条件的行业应当通过相应的管理服务信息平台进行用工实名登记、管理。未与施工总承包单位或者分包单位订立劳动合同并进行用工实名登记的人员，不得进入项目现场施工。”第五十五条规定若总包单位未实行劳动用工实名制管理，将会遭受责令改正、罚款、项目停工、降低企业资质甚至吊销企业资质等处罚。因此，笔者建议总包单位应严格落实实名制管理和劳动合同备案：

一是对所有进入工地的农民工进行实名制管理，未经实名制的农民工无论任何情况一律不得进入施工现场施工，建议采用“刷脸”、“指纹识别”并配备门卫等多种方式并行对进入现场的农民工进行实名制核验。

二是若当地政府相关部门要求通过相应的管理服务信息平台进行用工实名登记、管理，总包单位应安排专人负责，及时进行用工登记并更新，以防出现登记、更新不及时情况。如根据上海市住建委发布的《关于在本市建筑工程开展人工费支付台账和工资支付台账登记的通知》，“施工总包企业应当按要求建立书面的人工费支付台账和 工资支付台账，并及时登记到“上海市建设市场管理信息平台”，登记信息应当与书面台账保持一致”，“工资支付台账主要包括农民工姓名、身份证号码、工作量、工资标准、当月工资应发数额、实发数额和本人签名（或银行代发工资清单）等内容，身份证复印件、劳动合同、他人代签的委托证明等作为附件，工资支付台账所列的人员名单必须与建设管理信息系统的实名制登记人员一致”。

三是总包单位应要求分包单位提供所有进场农民工的劳动合同原件，并要求农民工现场确认劳动合同的真实性，以防分包单位代签劳动合同。

(二) 落实农民工完成工作量和应付工资情况

《支付条例》规定：“施工总承包单位应当在工程项目部配备劳资专管员，对分包单位劳动用工实施监督管理，掌握施工现场用工、考勤、工资支付等情况，审核分包单位编制的农民工工资支付表，分包单位应当予以配合。”因施工现场可能涉及分包众多，可能有大量农民工同时施工，总包单位对于每一农民工完成的工作量和应付工资很难有具体掌握，对此，笔者建议如下：

一是在农民工进场施工前，总包单位应要求分包单位报送每一农民工的工资标准以及工作内容，并经过农民工本人确认。

二是总包单位应与分包单位协商，落实计算每个农民工每月完成工作量情况和应付工资情况，做到一一对应，并经过农民工亲自确认，在由农民工、分包单位确认后，总包单位按照确认后的工资向农民工发放工资。

三是总包单位应加强现场管理，劳资管理员要对现场农民工工作情况进行记录，做到“每日都有记录、每人都有记录”，以防分包单位弄虚作假，恶意增加农民工工资或者降低农民工工资。

(三) 与业主协商改变施工合同付款条件

根据《支付条例》的规定，“建设单位与施工总承包单位依法订立书面工程施工合同，应当约定工程款计量周期、工程款进度结算办法以及人工费用拨付周期，并按照保障农民工工资按时足额支付的要求约定人工费用。人工费用拨付周期不得超过1个月”，“建设单位应当按照合同约定及时拨付工程款，并将人工费用及时足额拨付至农民工工资专用账户”。但根据笔者经验，现行大多数施工合同业主的付款周期都超过一个月。因此，笔者建议：

一是总包单位应梳理合同情况，若施工合同付款周期违反了《支付条例》的相关规定，应通过与业主协商、向业主发函等方式要求更改合同付款条件，要求业主按月支付人工费用。

二是总包单位应在向业主报送工程量及费用时，将人工费与其他费用分开，以便业主支付相关费用。

三是若业主拒绝按照《支付条例》更改合同付款条件时，总包单位应尽量通过协商谈判与业主达成一致，从而更改合同付款条件；若协商无法达成一致，建议寻求主管部门居中调解，若业主态度强硬，拒不按照《支付条例》执行，在不得已的情况下，可以向人力资源社会保障行政部门和主管部门报告。

(四) 关注地方政府对执行条例的具体文件

因《支付条例》很多规定为纲领性规定，地方政府在具体执行《支付条例》时，可能会根据自身情况，在不违反《支付条例》的前提下，制定更加详细的文件。因此，总包单位或者项目部应关注地方政府对于《支付条例》是否有相关具体文件，若有具体文件，应严格按照具体文件进行执行。如苏州住建部门即在2020年2月18日发布了《市住房城乡建设局关于进一步加强苏州市工程建设领域农民工实名制工资支付监管的通知》，对于《支付条例》中的工资支付、实名制管理做了进一步规定。

(五) 注意农民工工资支付全过程证据保留

根据《支付条例》相关规定，总包单位负责农民工工资支付全过程的证据留存，如二十四条规定“建设单位与施工总承包单位应当将工程施工合同保存备查”；二十六条规定“开设、使用农民工工资专用账户有关资料应当由施工总承包单位妥善保存备查”；第二十八条规定“施工总承包单位应当在工程项目部配备劳资专管员，对分包单位劳动用工实施监督管理，掌握施工现场用工、考勤、工资支付等情况，审核分包单位编制的农民工工资支付表，分包单位应当予以配合。

施工总承包单位、分包单位应当建立用工管理台账，并保存至工程完工且工资全部结清后至少3年”；第三十一条规定“施工总承包单位根据分包单位编制的工资支付表，通过农民工工资专用账户直接将工资支付到农民工本人的银行账户，并向分包单位提供代发工资凭证”等等。因此，从与业主签订合同、开设农民工工资支付专用账户开始，一直到农民工工资支付完成相关证据都需由总包单位保存，若业主、分包单位、农民工与总包单位就农民工工资支付出现争议，需要由总包单位提供相应证据。总包单位应注重对农民工工资支付全过程的证据留存，以免在出现争议时因为证据不足导致自身遭受损失。

实务参考：

根据规定，总包单位与农民工工资委托代发相关档案资料要收集完整，建档立册，完善相关档案管理制度，减少或避免代发支付风险。包括不限于以下资料（仅供参考）：

一、项目基本资料

1.施工许可证；

2.劳资专管员信息（任命文件，信息表）；

3.农民工工资专户（监管协议，开户证明印鉴）；

4.工资保证金凭证（减免审批手续）；

5.维权告示牌图片；

6.其他项目资料。

二、工资支付材料

1.农民工实名制花名册（附身份证复印件）

2.劳动合同或用工合同；

3.代发工资用工台账

4.工资发放表（按月）

5.考勤表（按月）

6.银行发放流水（按月）

7.代发工资（代）支付台账

8.其他工资发放资料。

其中花名册、身份证复印件、劳动合同按花名册顺序归档。工资表、考勤表、银行流水按月整理归档附后。

劳动合同或用工合同、工资表及考勤表需由农民工本人确认签字。

农民工工资检查，一般从工资发放表入手，倒查农民工是否在花名册内、是否签订劳动合同、是否按规定考勤、是否通过银行发放工资等。

花名册、劳动合同、工资发放表、考勤表及银行流水需对应一致。

(六) 若业主违反《支付条例》应及时告知

《支付条例》中不仅规定了总包单位在农民工工资支付中应承担的责任，也对业主在农民工工资支付中承担的责任进行了相应的规定，如第二十四条规定了业主应当向总包单位提供工程款支付担保，且人工费支付周期不得超过一个月；第二十九条规定了业主应当按照合同约定及时拨付工程款，并将人工费用及时足额拨付至农民工工资专用账户；第三十七条规定了工程建设项目违反国土空间规划、工程建设等法律法规，导致拖欠农民工工资的，由业主清偿等等。因此，若项目业主存在违反《支付条例》的情形，总包单位作为业主的“合作伙伴”，应及时提醒业主改正。告知业主有以下意义：

一是可以以防因业主遭受处罚导致项目停工等情形出现，从而使总包单位自身遭受损失。

二是在业主违反《支付条例》时，绝大多数情形都对总包单位是不利的，如未提供担保、未按照合同约定支付人工费用等，告知业主改正有利于总包单位。

三是总包单位作为农民工工资支付的主要负责人，告知业主其行为违反了《支付条例》相关规定正是履行总包单位作为农民工工资支付的主要负责人的职责。

(七) 严格对分包单位的资信考察

工程分包单位一般可以分为专业分包单位、劳务分包单位、业主指定分包单位等。根据《支付条例》的规定，分包单位拖欠农民工工资时，需要由总包单位清偿，因此总包单位在选择分包单位时，要严格审查分包单位的资信：

一是针对专业分包单位，对其资信可以从经营许可和资质、注册资金、股东情况、专业能力、人员结构和素质、机具装备、施工保证能力（含技术、质量、安全、施工管理）、资金能力、财务报表、纳税情况、工程业绩、过往履行情况、涉诉情况等方面进行考察，重点考察其注册资金情况、股东情况、涉诉情况以及工程业绩，以防皮包公司或者他人借用资质承接工程的情况出现。

二是针对劳务分包单位，对其资信可以从资质情况、劳动合同签订情况、成立年限、企业规模、企业人员稳定性、社保缴纳情况、涉诉情况、是否有拖欠农民工工资情况等方面进行考察。在选择劳务分包单位时，尽量选择成立年限久、企业规模大、过往未出现过拖欠农民工工资情形的公司。

三是针对业主指定分包单位，因其为业主指定，总包单位很可能在很多方面无法决定，但总包单位应在以下方面对指定分包商进行考察：1. 尽量参与指定分包招标，从招标环节控制指定分包质量；2. 严格审核指定分包单位资质，严防业主指定分包单位无资质施工，构成违法分包；3. 指定分包进场前，应签署不拖欠农民工工资承诺书；4. 若指定分包资信情况差，总包单位应向业主书面告知，要求业主更换；5. 尽量与业主、指定分包单位签订三方协议，明确各方职责。

六、财税处理

(一) 总承包企业收取建设单位拨付的人工费用

借：银行存款—农民工工资专用账户

贷：合同结算

（一般计税）应交税费—应交增值税（销项税额）

（或简易计税）应交税费—简易计税

（或小规模） 应交税费—应交增值税

施工过程中实际收取的，已到纳税义务发生时间，异地项目就地预缴，本地项目不需预缴直接办理申报纳税，总承包企业按规定开具增值税专票或带税率的普票。

(二) 总承包企业代发民工工资

（一）总包代发由其直接发包的专业分包、劳务分包单位的民工工资

1、总承包企业会计处理

借：合同履约成本—分包合同成本

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：银行存款（民工工资专用账户）

简易计税项目的，全额计入工程施工成本；未能及时取得专票的，可暂按全额计入施工成本，待取得专票后自成本中冲回进项税额部分，不属于应交增值税“待抵扣进项税额”明细科目的核算范围。

2、分包单位会计处理

1）计提工资：

借：合同履约成本—人工费

贷：应付职工薪酬—工资（应发工资）

应付职工薪酬—养老、医疗等社保（单位承担部分）

2）扣除个人承担的社保、个税等：

借：应付职工薪酬—工资（应发工资）

贷：其他应付款—养老、医疗等（个人承担部分）

应交税费—应交个人所得税

应收账款—总包代发民工工资（实发工资）

3）提交工资表由总承包企业代发民工工资后：

借：应收账款—总包代发农民工工资（实发工资）

贷：合同结算

应交税费—应交增值税（销项税额）

总承包企业应代发的民工工资，对于分包单位来说，是工程款的组成部分，分包单位并未实际收取，相当于总承包企业、分包单位、民工三方之间的往来款项结算，可简化为一笔应收账款过渡处理。

简易计税项目的，计入应交税费—简易计税；小规模纳税人，计入应交税费—应交增值税；总承包企业已实际代发了工资，相当于分包单位已收讫销售款项，符合确认纳税义务发生时间的条件。

值得注意的是，分包单位提交给总承包企业代发的民工工资表，要注明按实发工资部分发放。

即，委托总承包企业代发的，是分包单位应实际发放给本单位民工的工资。分包单位应先编制工资表，计算确定应发工资额，减去应由个人承担的社保、个人所得税等，由总包代发实发工资部分。代发的实发工资，相当于分包单位取得了含增值税的销售款项。

（二）总承包企业代发的，由专业分包方将劳务再分包给劳务分包单位的民工工资，一并视为支付给专业分包方的工程款项

按建筑法相关规定，总承包企业、专业分包方可以分包劳务作业。

总承包方将专业工程发包给专业分包方，专业分包方将其劳务分包给劳务分包单位的，按保障农民工工资支付条例规定，总承包方也要代发该劳务分包单位的民工工资。

一并视为专业分包单位收取的工程款=总包代发的专业分包单位直接雇佣的民工工资+总包代发的由专业分包方发包的劳务分包单位雇佣的民工工资

例如：总包甲公司，发包专业工程给专业分包乙公司，乙公司发包建筑劳务给劳务分包丙公司。2020年10月，甲公司代发乙公司、丙公司民工工资分别为10.9万元、21.8万元。均采取一般计税，按规定及时开具、取得了发票，不考虑其他因素。

1、总包甲公司会计处理

总包甲公司，取得专业分包乙公司按30万元销售额开具的专票。

借：合同履约成本—分包合同成本30

应交税费—应交增值税（进项税额）2.7

贷：银行存款（民工工资专用账户） 32.7

2、专业分包乙公司会计处理

1）总包代发专业分包单位发包的劳务分包单位民工工资后

专业分包乙公司，取得劳务分包丙公司按20万元销售额开具的专票。

借：合同履约成本—劳务分包合同成本20

应交税费—应交增值税（进项税额）1.8

贷：应收账款—总包代发（劳务分包单位）21.8

2）总包代发专业分包单位的民工工资

假设，专业分包乙公司民工的社保，单位承担3万元、个人承担1万元，应代扣代缴个税0.2万元。

①计提工资：

借：合同履约成本—人工费 15.1

贷：应付职工薪酬—工资（应发工资）12.1

应付职工薪酬—社保（单位承担） 3

②扣个人承担社保、个税：

借：应付职工薪酬—工资（应发工资） 12.1

贷：其他应付款—社保（个人承担部分）1

应交税费—应交个人所得税0.2

应收账款—总包代发（实发工资） 10.9

③提交本单位及劳务分包单位工资表给总承包企业代发民工工资

专业分包乙公司，按规定开具销售额（不含税）30万元的专票给甲公司。

借：应收账款—总包代发（乙丙实发） 32.7

贷：合同结算 30

应交税费—应交增值税（销项税额）2.7

3、劳务分包丙公司会计处理

假设，丙公司民工的社保，单位承担6万元、个人承担1万元，应代扣代缴个税0.5万元。

1）计提工资：

借：合同履约成本—人工费29.3

贷：应付职工薪酬—工资（应发工资）23.3

应付职工薪酬—社保（单位承担） 6

2）扣个人承担社保、个税：

借：应付职工薪酬—工资（应发工资）23.3

贷：其他应付款—社保（个人承担） 1

应交税费—应交个人所得税0.5

应收账款—总包代发（实发工资） 21.8

3）提交工资表由总承包企业代发民工工资

劳务分包丙公司，按规定开具销售额（不含税）20万元的专票给乙公司。

借：应收账款—总包代发（实发工资）21.8

贷：合同结算 20

应交税费—应交增值税（销项税额）1.8

(三) 个人所得税代扣代缴义务人的确定

国税函[1996]602号第三条规定，关于扣缴义务人的认定扣缴义务人的认定，按照个人所得税法的法规，向个人支付所得的单位和个人为扣缴义务人。由于支付所得的单位和个人与取得所得的人之间有多重支付的现象，有时难以确定扣缴义务人。为保证全国执行的统一，现将认定标准法规为：凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人，即为扣缴义务人。

保障农民工工资支付条例第三十一条规定，分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表，经农民工本人签字确认后，与当月工程进度等情况一并交施工总承包单位。施工总承包单位根据分包单位编制的工资支付表，通过农民工工资专用账户直接将工资支付到农民工本人的银行账户，并向分包单位提供代发工资凭证。

分包单位民工工资，是由分包单位按月考核农民工工作量并编制工资支付表，交给总包方代为发放的。对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位是分包单位，所以，分包单位是个税扣缴义务人。如本文案例中，乙、丙公司各自对其民工履行个人所得税的代扣代缴义务。

1、2019年10月12日，李小明与某某建筑劳务有限公司签订借款合同，借入资金1350万元人民币，借款合同约定：李小明（借入方）从某某建筑劳务有限公司借入的资金，直接从某建筑劳务有限公司（借出方）的公账户转入某某建设工程有限公司的公账户，作为李小明挂靠某某建设工程有限公司施工的垫资款。

2、截止2022年8月，某某置业有限公司与某某建设工程有限公司工程结算，某某置业有限公司拖欠某某建设工程有限公司工程的工程结算款4780万元人民币。

3、经过四方协议一致同意：某某置业有限公司以其开发的价值为1350万元人民币的商品房抵减某某置业有限公司拖欠某某建设工程有限公司工程的工程结算款4780万元人民币中的1350万元。

4、通过“以房抵工程款”致使以上四方之间的债权债务相互抵消。

5、四方之间的债权债务之间的法律关系如下图所示：

（二）法务处理

甲、乙、丙、丁四方签订“以房抵工程款及其债权债务转让四方协议”，协议约定以下内容。

1、签订售房合同

丙方与甲方签订《商品房销售合同》，合同含增值税金额为：1350万元人民币整，即甲方享有丙方的债权1350万元人民币。

2、丁方与丙方签订《借款合同》

合同约定：丁方从丙方借入的资金直接由丙方支付给乙方。通过上述资金流，丁方享有乙方的债权：1350万元人民币整。

3、债权转让

（1）乙方享有甲方的债权：1350万元人民币，转让给丙方，由丙方向甲方主张债权：1350万元人民币。通过债权转让，丙方享有甲方的债权：1350万元人民币，乙方享有丙方的债权：1350万元人民币。

（2）丙方享有丁方的债权：1350万元人民币，转让给乙方，由乙方向丁方主张债权：1350万元人民币。通过债权转让，乙方享有丁方债权：1350万元人民币，丙方享有乙方的债权：1350万元人民币。

4、债务抵消

（1）丙方享有甲方的债权：1350万元人民币，与甲方享有丙方的债权：1350万元人民币，等额相互抵消；

（2）乙方享有丙方的债权：1350万元人民币，与丙方享有乙方债权：1350万元人民币，等额相互抵消。

（3）乙方享有丁方债权：1350万元人民币，与丁方享有乙方的债权：1350万元人民币，等额相互抵消。

（三）财务处理（单位：万元）

1、债权债务转让之前各方的财务处理

（1）某某建筑劳务有限公司（丙方）借钱给丁方时的原账务处理，会计核算凭证是某某建筑劳务有限公司（丙方）公账户转钱到某某建设工程有限公司（乙方）公账户的银行转出凭证

借：其他应收款——李小明（丁方） 1350

贷：银行存款 1350

（2）某某建设工程有限公司（乙方）的账务处理

第一、收到李小明委托某某建筑劳务公司转入的李小明垫资款的账务处理

借：银行存款 1350

贷：其他应付款——李小明（垫资款）1350

第二，某某建设工程有限公司（乙方）与某某置业有限公司（甲方）的工程结算进度款的账务处理

借：应收账款——某某置业公司（甲方） 4780

贷：合同结算——价款结算 4385.3

应交税费——待转销项税额 394.7

（3）某某置业有限公司（甲方）拖欠某某建设工程有限公司工程结算进度款的账务处理（未收到发票前的暂估价入账）

借：开发成本 1350

贷：应付账款—— 某某建设工程有限公司（乙方） 1350

2、甲、乙、丙、丁四方签订“以房抵工程款及其债权债务转让四方协议”之后，各方的的财务处理（单位：万元）

（1）某某置业有限公司（甲方）的账务处理

第一、某某建设工程有限公司（乙方）应收某某置业有限公司（甲方）的1350万元工程进度款的债权转让给某某建筑劳务有限公司（丙方），乙方开具建筑服务业增值税专用发票给甲方的账务处理

借：应付账款 ——某某建设工程有限公司（乙方） 1350

贷：应付账款 —— 某某建筑劳务有限公司（丙方） 1350

借：应交税费——应交增值税（进项税额） 111.5

贷：开发成本 111.5

第二、某某置业有限公司（甲方）销售商品房给某某建筑劳务有限公司（丙方）抵减某某建筑劳务有限公司（丙方）享有某某置业有限公司（甲方）债权，甲方开具销售不动产的增值税专用发票给丙方的账务处理

借：应付账款——某某建筑劳务有限公司（丙方） 1350

贷：主营业务收入 1238.5

应交税费——应交增值税（销项税额） 111.5

（2）某某建设工程有限公司（乙方）的账务处理

第一、某某建设工程有限公司（乙方）应收某某置业有限公司（甲方）的1350万元工程进度款的债权转让给某某建筑劳务有限公司（丙方），乙方开具建筑服务业增值税专用发票给甲方的账务处理。

借：应收账款————某某置业有限公司（甲方） 1350

贷：应收账款——某某建筑劳务有限公司（丙方） 1350

借：应交税费——待转销项税额 111.5

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）111.5

第二、某某建筑劳务有限公司（丙方）应收李小明（丁方）的债权转让给某某建设工程有限公司（乙方）后，某某建设工程有限公司（乙方）享有李小明（丁方）的债权与李小明（丁方）享有某某建设工程有限公司（乙方）的债权等额相抵消的账务处理。

借：其他应付款——李小明（垫资款） 1350

贷：其他应收款——李小明（丁方） 1350

（3）某某建筑劳务有限公司（丙方）的账务处理

第一、某某置业有限公司（甲方）销售商品房给某某建筑劳务有限公司（丙方）抵减某某建筑劳务有限公司（丙方）享有某某置业有限公司（甲方）债权，甲方开具销售不动产的增值税专用发票给丙方的账务处理

借：固定资产——商品房 1238.5

应交税费——应交增值税（进项税额） 111.5

贷：应收账款——某某置业有限公司（甲方） 1350

第二、某某建筑劳务有限公司（丙方）应收李小明（丁方）的债权转让给某某建设工程有限公司（乙方）时，某某建筑劳务有限公司（丙方）享有某某建设工程有限公司（乙方）的应收债权转让款1350万元与某某建筑劳务有限公司（丙方）应付某某建设工程有限公司（乙方）享有某某建筑劳务有限公司（丙方）的债权1350万元等同抵消的账务处理。

借：应付账款——某某建设工程有限公司（乙方） 1350

贷：其他应收收款——某某建设工程有限公司（乙方） 1350

（四）税务处理

1、丁方与丙方签订《借款合同》的税务处理

第一、丁方从丙方借入资金，根据财税【2016】36号文件的规定，丙方必须向丁方收取利息，缴纳增值税；

第二、丁方将借来的资金垫资给乙方，根据财税【2016】36号文件的规定，不属于视同销售行为，可以免利息借给乙方使用，不缴纳增值税。

2、丙方与甲方签订《商品房销售合同》的税务处理: 甲方方必须给丙方开具增值税专用发票;

3、乙方应收甲方1350万元工程进度款的债权转让给丙方）乙方开具建筑服务业增值税专用发票给甲方的账务处理;

4、甲方售商品房给丙方抵减丙方享有甲方债权，甲方开具销售不动产的增值税专用发票给丙方.

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