销售返利所得税处理

A 企业是生产二线化妆品的企业，其于 2017 年1 月 1 日制定了一系列的营销策略，其中规定：经销商年进货额为 50 万元以下时，按原价格进行结算;年进货额达 50 万元及以上时，给予原价 2%的奖励折扣，该折扣于第二年初兑现。

这一折扣的发生时间与销售收入的确认时间(或发票开具时间)发生了脱离，应该怎样进行账务处理呢?

　　一、现金形式的返利

若上例中第二年初兑现的折扣以现金形式返还给经销商，则构成了现金形式的返利，实际上是一种商业折扣(税法术语叫“折扣销售”)。

1. 销货方(A 企业)的账务处理

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875 号)规定，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。《关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》(国税函[2006]1279号)规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购买方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销售方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销售方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

假设 B 商场 20117年从 A 企业累计购货达 100 万元，则A 企业应于 2018 年初对 B 商场以现金形式返还奖励折扣 2万元(100*2%)，价税合计 2.34 万元。该案例中，A 企业每次与 B 商场交易时，按照原定价格开具销售发票、确认收入并确认增值税销项税额。在 2017年初，对收入和相关税费进行冲减处理。B 商场在获取主管税务机关出具的《开具红字增值税专用发票通知单》后，将通知单一联交与 A 企业，A 企业凭借通知单开具红字增值税专用发票，据此对收入和相关税费进行冲减：借：营业收入 2，应交税费———应交增值税(销项税额)0.34;贷：银行存款 2.34。

2. 经销商(B 商场)的账务处理

《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136 号)规定：(一)对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税额，应按营业税的适用税目税率征收营业税。(二)对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额，不征收营业税。这意味着，B 商场收到的 A 企业现金返利税费和 2.34 万元，与商品销售额挂钩应从(二)规定，冲减当期增值税进项税额，同时对原购货成本进行调整。因此，商场应在取得销售方开具的红字专用发票后，与留存的《开具红字增值税专用发票通知单》一并作为记账凭证进行会计处理，借：银行存款 2.34;贷：营业成本 2，应交税费———应交增值税(进项税额转出)0.34。

　　二、实物形式的返利

若上例中第二年初兑现的折扣以实物形式返还给经销商，则构成了实物形式的返利。实物形式的返利除了涉及现金返利相关内容，还涉及实物视同销售。

　　1. 销货方(A 企业)的账务处理

假设 B 商场 2017 年从 A企业累计购货达 100 万元，则 A 企业应于 2018 年初对 B 商场以实物形式返还价值 2 万元(100*2%)(成本 1万元)的奖励折扣，价税合计 2.34 万元。

A 企业的账务处理分两步，一是冲减前期已经确认的收入和销项税额 2.34 万元，二是对实物返利的价值 2 万元的产品，增加本期收入和视同销售产生的销项税额 0.34 万元。账务处理为：借：营务收入 2(冲减原收入)，应交税费———应交增值税(销项税额)0.34(红字发票);贷：营业收入 2(确认新增收入)，应交税费———应交增值税(进项税额转出)0.34(蓝字发票)。借：营业成本 1(确认新增成本);贷：库存商品 1。可见，此账务处理的结果是，上期收入减少 2 万元，在成本不变的情况下对应利润减少 2 万元;本期增加收入 2 万元，成本增加 1 万元，对应利润增加 1 万元。

2. 经销商(B 商场)的账务处理

国家税务总局《关于平销行为征收增值税问题的通知》(国税发[1997]167 号)规定，供应商平销返利的方式不论是资金返还还是赠送实物或其他方式，商业企业因购买货物而从供应方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税额，并从其取得返还资金当期的进项税额中予以冲减。因此，B 商场的账务处理也分两步：第 1 步，取得红字发票，冲减原进货成本并冲减原进项税额;第 2 步，取得蓝字发票，确认一项新的购货行为。借：库存商品 2，应交税费———应交增值税(进项税额)0.34(蓝字发票);贷：营业成本 2，应交税费———应交增值税(进项税额转出)0.34(红字发票)。红字发票对应的进项税额，商场在当期增值税申报表中作进项税额转出申报;蓝字发票对应的进项税额，则在当期作抵扣进项税额申报。

　　三、冲抵货款形式的返利

若上例中第二年初兑现的折扣直接冲减第二年的购货款，则构成了充抵货款形式的返利。这种情形下，销货方可以选择将折扣和第二年购货款开在一张发票上或分别开具。假设 B 商场 2017 年从 A 企业累计购货达 100 万元，则A 企业应于 2018 年初将该折扣金额在第二年购货金额中扣除抵作价款，A 企业 2018 年与 B 商场发生的第一批销货额为50 万元，涉及增值税 8.5 万元，货物成本为 25 万元。

1. 将折扣额和当期销货额开在一张发票上，双方按净额结算

如果 A 企业将涉及的折扣 2.34 万元在当期销货额中直接扣除或者在同一张发票中将销货金额和折扣金额在对应栏目列明，则可以只开具一张价税合计 56.16 万元[(50-2)*1.17]的增值税专用发票。

此时，A 企业确认一次收入：借：应收账款(或银行存款)56.16;贷：营业收入 48，应交税费———应交增值税(销项税额)8.16。借：营业成本 25;贷：库存商品 25。B 商场确认一次购货：借：库存商品 48，应交税费———应交增值税(进项税额)8.16;贷：应付账款(银行存款)56.16。

2. 将折扣额和当期销货额分别开在两张发票上

此时，应对折扣额开具红字发票，购销双方的处理过程和处理方式同现金返利。具体分录略。

此外，在返利过程中，如果 A 企业没有出具增值税红字发票，则其只能对现金或商品作减少收入的处理，不能冲减增值税销项税额，而 B 商场无需对当期进项税额做转出处理。

END

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