特殊重组 所得税

以前炒股的时候，经常发现上市公司收购目标企业时，很多采用股权支付的方式，原来上市公司采用股权支付可以使目标企业暂时不需要缴纳企业所得税，等目标企业时限解禁后，直接在证券市场上转让时再缴纳企业所得税，这样既解决了目标企业缴税资金的压力，又使上市公司获得目标企业并且不用支付现金。这是税收筹划的一种，充分利用了税法中特殊性企业重组的税收优惠政策！

企业所得税法对对企业重组的特殊性税务处理是这样规定的：

一、企业重组 同时符合下列5个条件的，适用特殊性税务处理规定

1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2、企业重组后的 连续 12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

3、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后 连续 12 个月内，不得转让所取得的股权。

4、被收购、合并或分立部分的 资产或股权比例符合规定的比例（≧50％）。

5、重组交易对价中涉及的 股权支付金额符合规定比例（≧85％）。

二、五种重组业务的特殊性税务处理规定

1、企业债务重组

A、债务重组：确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额 50％以上，可以在 5 个纳税年度的期间内， 均匀计入各年度的应纳税所得额——存在纳税调整。

B、债转股业务：对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

2、股权收购

3、资产收购

4、企业合并

5、企业分立

列表如下：

例1：甲企业共有股权 1000 万股，为了将来有更好的发展，将 80％的股权让乙公司收购，然后成为乙公司的子公司。假定收购日甲公司每股资产的计税基础为 7 元，每股资产的公允价值为9 元。在收购对价中乙企业以股权形式支付 6480 万元，以银行存款支付 720 万元。

解：资产转让所得＝（9－7）×1000×80％×（720÷7200）＝160（万元）

例2：乙公司将 80％持股的某子公司股权全部转让，取得股权对价 300 万元，取得现金对价 20 万元。该笔股权的历史成本为 200 万元，转让时的公允价值为 320 万元。该子公司的留存收益为 50 万元。此项重组业务已办理了特殊重组备案手续。

解：股权支付额比例＝300÷320＝93.75％>85%

非股权支付对应的资产转让所得＝（320－200）×（20÷320）＝7.5万元（特殊重组税法确认的投资收益）

会计准则确认的投资收益320-200=120万元

纳税调减所得额＝120－7.5＝112.5（万元）

例3：丙生产企业 2021 年合并一家小型股份公司，股份公司全部资产公允价值为 5700万元、全部负债为 3200 万元、未超过弥补年限的亏损额为 620 万元。合并时甲生产企业给股份公司的股权支付额为 2300 万元、银行存款 200 万元。该合并业务符合企业重组特殊税务处理的条件且选择此方法执行。（假定当年国家发行的最长期限的国债年利率为 6％）。

解：补亏限额＝被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率＝（5700－3200）×6％＝150（万元）。

企业合并符合特殊重组税务处理的条件。被合并企业合并前的亏损可由合并企业在补亏限额内弥补。（150<620）

三、 股权、资产 划转税收规则

1、划转的类型

A、对 100％直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业 100％直接控制的居民企业之间按 账面净值划转股权或资产。

B、 零所得划转，降低税法遵从的税收成本。

2、符合的条件

凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续 12 个月内不改变被划转股权或资产原来的实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益。

3、 可以选择按以下规定进行 特殊性税务处理

A、划出方企业和划入方企业 均不确认所得。

B、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的 原账面净值确定。

C、划入方企业取得的被划转资产，应按其 原账面净值计算折旧扣除。

例4：丁公司 2021 年 5 月份接受 100％控股母公司乙无偿划转的一台设备。该设备原值 3000 万元，已按税法规定计提折旧 500 万元，其市场公允价值为 2200 万元。该业务符合特殊性重组条件，企业选择采用特殊性税务处理。

解：甲公司接受无偿划转设备的计税基础＝3000－500＝2500（万元）

对 100％直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，且选择采用特殊性税务处理的，划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。

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