纳税评估的增值税

湖南省资产评估协会关于发布《湘评协专家提示第1号——不动产评估中涉及增值税处理的专家提示》的通知

湘评协专家提示第1号

全文有效

2021.8.24

各资产评估机构，资产评估从业人员：

由省评协不动产评估领域专家委员会起草的《不动产评估中涉及增值税处理的专家提示》，经省评协专业技术委员会审议表决，同意发布。

现予印发，供资产评估机构及其资产评估专业人员执行资产评估业务时参考。

附件：湘评协专家提示第1号——不动产评估中涉及增值税处理的专家提示

湖南省资产评估协会

2021年8月24日

相关附件

湘评协专家提示第1号——不动产评估中涉及增值税处理的专家提示

不动产评估中涉及增值税处理的专家提示

（湘评协专家提示第1号）

本提示仅代表起草专家个人观点，不能替代相关法律法规、资产评估执业准则，也不能替代资产评估专业人员个人的职业判断，在执业中资产评估专业人员应结合项目实际情况、自身职业判断合理使用，不能直接照搬照抄。

一、引言

根据《资产评估执业准则——不动产》：“不动产评估是指资产评估机构及其资产评估专业人员遵守法律、行政法规和资产评估准则，根据委托对评估基准日特定目的下的不动产价值进行评定和估算，并出具资产评估报告的专业服务行为。不动产评估包括单独的不动产评估和企业价值评估中的不动产评估”。

不动产是指土地、建筑物及其他附着于土地上的定着物，包括物质实体及其相关权益，不包含海域、林木。“企业所拥有的不动产通常在存货、投资性房地产、固定资产、在建工程以及无形资产等科目中核算，且可能存在同一不动产账面价值由多笔余额构成的情形”。

资产评估专业人员应当结合评估项目的评估目的、价值类型、评估对象和范围考虑评估结论是否采用含增值税口径或不含增值税口径，并在资产评估报告之假设条件、评估方法、特殊事项说明中披露该事项，便于报告使用者理解评估结论对应的价值内涵。

在资产评估通常遵循“所选取的价格标准应该在评估基准日有效”的原则，资产涉及的税率应该是评估基准日的税率。

二、一般处理原则

不动产评估实务操作中，应针对增值税一般纳税人和小规模纳税人分别考虑增值税处理方式。

1.当评估对象所在主体是一般纳税人时，其会计报表所列示的不动产一般为不含增值税口径，无论是单项资产还是整体资产评估，为与账面值匹配，评估结果一般为不含增值税价。（注：营改增前，即2016年4月30日前购置或建造的不动产账面值为含税口径，评估结果一般为含税价）

2.当评估对象所在主体是小规模纳税人时，其会计报表所列示的不动产均为含税口径，因此无论是单项资产还是整体资产评估，评估结果一般为含税价。

以上所称整体资产评估包括企业价值评估以及合并、分立、改制、以财务报告为目的的净资产评估。

三、不同评估目的时应注意的问题

1.以抵押为目的的评估。如果评估委托合同约定的评估价值类型为市场价值，通常按照一般原则处理；如果评估委托合同约定的评估价值类型为抵押价值，抵押价值为市场价值减去预期实现抵押权的费用和税金后的价值，此税金包含房地产转让时所计算的增值税税额，故应为不含增值税。

2.以国有土地上房屋建筑物征收和土地收储为目的所涉及的不动产评估。按照国家收回土地使用权免征增值税的规定，评估价值通常为不含增值税。

3.以资产交易、租赁、诉讼审理为目的的评估。通常按照一般原则处理，委托人有特殊要求，通过委托合同予以明确。

四、采用不同评估方法时应注意的问题

1.市场法评估测算

采用市场法对单独不动产进行评估测算时，应当统一可比交易实例的交易价格内涵，对可比交易实例的交易价格统一税费负担调整。

资产评估专业人员应当关注了解卖方应纳增值税、所得税是否存在向买方转嫁的问题，在税费计算中，应当区分是否为房地产开发企业销售自行开发的房地产项目；区分一般纳税人、小规模纳税人；区分一般计税方法、简易计税方法；区分不动产为购买取得还是自建，区分取得（自建）不动产日期等，合理计算可比交易实例的交易价格中所涉增值税的金额，将交易实例的交易价格调整为统一税费负担的价格或者不含增值税价格。

在实际应用中，如果各可比交易实例的交易税费不同，可以统一调整为不含增值税价格。然后计算出评估对象的不含增值税评估值，再根据评估经济行为中交易主体适用的增值税税率，计算所应当缴纳的增值税额。

2.收益法评估测算

采用收益法对单独不动产进行评估测算时，应当按照市场租金的不含增值税价格计算租金毛收入，然后扣除维修费、管理费、保险费（以上各项费用均为不含税价格）和税金（房产出租过程中应当缴纳的房产税、增值税附加等）等，计算租金净收益。在此基础上，采用恰当的折现率，折现计算收益期内的租金现值，最终得出不动产的评估值。如果评估结论需要含增值税，再根据评估经济行为中产权主体适用的增值税税率，计算所应当缴纳的增值税额。

3.成本法评估测算

采用成本法对单独不动产进行评估测算时，不动产重置成本通常包括：土地取得费用、开发成本、管理费用、销售费用、销售税金、投资利息、开发利润等。

在评估测算中，将土地取得成本、开发成本、管理费用与销售费用区分含税金额和对应的进项税额；销售税金为应当缴纳的增值税额和相应的教育费附加等；投资利息、开发利润以投入的成本和费用的含税金额为基础计算；其中开发利润率根据开发、建造类似房地产相应的平均利润率水平来求取，平均利润率为缴纳增值税情况下的利润率。

汇总各项成本与费用后，可根据评估目的的需要选择扣除或者不扣除相应可抵扣的进项税额，就此计算出评估对象的评估值。

4.其他评估方法评估测算

在实际执业过程中，除了市场法、收益法和成本法三种资产评估基本方法外，还有假设开发法、基准地价修正法等衍生方法。

采用假设开发法对单独不动产进行评估测算时，在计算未来投入的成本、费用、利息、销售税费和开发利润，以及计算开发完成后的房地产价值时，其计算思路与成本法一致，先分别汇总收入、各项成本与费用，再充分考虑是否扣除增值税，就此计算出评估对象的评估值。

采用基准地价修正法对单独的土地使用权进行评估测算时，需要关注所在地政府公布的基准地价、路线价、以及标定地价的价格口径；知晓政府土地出让收入属政府性基金预算收入，不属于增值税征税范围。采用基准地价修正法对企业所持有的土地使用权进行评估时，应当结合评估目的、企业性质、是否为一般纳税人、土地使用权取得时间和方式等因素综合确定评估结果是否含增值税。

五、特例及免税考虑

为适用营改增试点的需要，财政部、国家税务总局对部分行业或某些业务，规定了可以实行免税、不征税、差额征税等特例政策。与不动产评估相关的具体（包括但可能不限于）有：

1.房地产开发企业评估涉及增值税特殊考虑

（1）一般纳税人销售其开发的房地产项目，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。在评估房地产开发企业价值中计算增值税时应充分考虑该因素对评估结果的影响。支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。财税[2016]140号规定：在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁费补偿费用也允许在计算销售额中扣除。

（2）房地产开发企业小规模纳税人无论新老项目适用税率均为5%。

2.个体工商户和个人销售购买的住房，将购买不足 2 年的住房对外销售的，按照 5%的征收率全额缴纳增值税；将购买 2 年以上（含 2 年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照 5%的征收率缴纳增值税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的普通住房对外销售的，免征增值税。

3.《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。评估个人不动产租金收入时应考虑免征额的影响。

4.按照《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》：“在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为为不征收增值税项目”。在以资产重组为目的的评估时应充分考虑该因素对评估结果的影响。

5.按照《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》部分不动产行为免征增值税，项目涉及以下为目的的评估时，评估结果通常应为不含增值税。

（1）个人销售自建自用住房。

（2）军队空余房产租赁收入。

（3）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。

（4）涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。

（5）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。

6.涉及追溯评估的特殊考虑

根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），自2016年5月1日起，“（二）提供……建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%”；根据《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号），自2018年5月1日起，“纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%。”。根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）自2019年4月1日起，“增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。”因此，对于涉及一般纳税人的追溯评估，需注意到2016年5月1日至2018年4月30日增值税税率为11%，2018年5月1日至2019年3月31日增值税税率10%。

7.财政部、税务总局、住房城乡建设部2021年7月15日联合发布《关于完善住房租赁有关税收政策的公告》，规定：住房租赁企业中的增值税一般纳税人向个人出租住房取得的全部出租收入，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率减按1.5%计算缴纳增值税，或适用一般计税方法计算缴纳增值税。住房租赁企业中的增值税小规模纳税人向个人出租住房，按照5%的征收率减按1.5%计算缴纳增值税。企事业单位、社会团体以及其他组织向个人、专业化规模化住房租赁企业出租住房的，减按4%的税率征收房产税。公告自2021年10月1日起执行。

六、涉及增值税的一些计算公式

1.转让不动产增值税计算

在计算转让不动产增值税时要区分是否为房地产开发企业销售自行开发的房地产项目；区分一般纳税人、小规模纳税人；区分一般计税方法、简易计税方法；区分不动产为取得还是自建；区分取得（自建）不动产日期等问题。

1）单位和个人转让不动产增值税计算（不适用房地产开发企业销售自行开发的房地产项目）

（1）一般纳税人

转让2016年4月30日前不动产，可选择简易计税方法计税或一般计税方法计税。转让2016年5月1日后不动产，适用一般计税方法计税。

简易计税方法：

公式1：适用于转让2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产

应纳增值税=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或取得不动产时的作价）÷（1+5%）×5%

公式2：适用于转让2016年4月30日前自建的不动产

应纳增值税=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%

一般计税方法：

一般纳税人转让其 2016 年 5 月 1 日后取得（不含自建）的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

公式3：一般计税方法销项税额计算公式

销项税额=全部价款和价外费用÷（1+9%）×9%

（2）小规模纳税人（个人转让其购买的住房除外）

公式4：适用于小规模纳税人转让其取得（不含自建）的不动产

应纳税额=（全部价款和价外费用 - 不动产购置原价或取得不动产时的作价）÷（1+5%）×5%

公式5：适用小规模纳税人转让其自建的不动产

应纳税额=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%

2）房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税计算

（1）一般纳税人

公式6：一般计税方法

应纳销项税额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+9%）×9%；

当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款

公式7：房地产老项目（建筑工程施工许可证在2016年4月30日前），可以选用的简易计税方法

应纳税额=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%；

（2）小规模纳税人

公式8：小规模纳税人，适用简易计税方法

应纳税额=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%；

2. 以经营租赁方式出租其取得不动产增值税计算

1）一般纳税人

出租2016年4月30日前取得的不动产，可选择简易计税方法计税或一般计税方法计税。出租2016年5月1日后不动产，适用一般计税方法计税。

简易计税方法：

公式9：适用出租2016年4月30日前取得的不动产

应纳税额=含税租赁收入÷（1+5%）×5%；

一般计税方法：

公式10：一般计税方法销项税额计算公式

销项税额=含税租赁收入÷（1+9%）×9%；

2）小规模纳税人（个体工商户、个人或单位）

公式11：（适用出租除住房以外的不动产）

应纳税额=含税租赁收入÷（1+5%）×5%