增值税发选择确认

房地产开发企业转让房地产取得的土地增值税应税收入，应为不含增值税收入。笔者在实际征管中发现，一些适用增值税一般计税方法的房地产开发企业，对土地增值税应税收入的确认存在误区。建议房地产开发企业掌握方法，准确计算土地增值税应税收入。

典型案例

房地产开发公司P公司为增值税一般纳税人，其开发的M项目适用一般计税方法计税，2022年6月已完工交付使用。该项目共取得含税销售收入（售房款）10900万元。假设对应的土地成本为4000万元，适用增值税税率9%，那么，P公司应如何确定土地增值税清算时的应税收入？

常见问题

笔者在实际征管中发现，适用增值税一般计税方法计税的房地产开发企业，对土地增值税应税收入的确认，容易存在一些误区。比如，一些房地产开发企业认为，土地增值税应税收入直接等于会计收入，也直接等于不含增值税收入。再比如，一些房地产开发企业直接以所开具售房发票的不含税开票金额作为应税收入。

笔者在梳理P公司2022年7月的纳税申报情况时，发现其《增值税纳税申报表附列资料（三）》（服务、不动产和无形资产扣除项目明细）“9%税率的项目”栏次，填报本期服务、不动产和无形资产价税合计额（免税销售额）10900万元，服务、不动产和无形资产扣除项目本期发生额4000万元、本期实际扣除金额4000万元。《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》填报“按适用税率计税销售额”10000万元，“销项税额”569.72万元。

同时，其《增值税纳税申报表附列资料（一）》（本期销售情况明细）“一般计税方法计税”项目的“9%税率的服务、不动产和无形资产”栏次，填报销售额10000万元，销项税额900万元，服务、不动产和无形资产扣除项目本期实际扣除金额4000万元，扣除后含税（免税）销售额6900万元，销项（应纳）税额569.72万元。

从申报资料看，P公司累计开具的发票价税合计10900万元。其中，不含税销售额为10000万元、税额为900万元。P公司认为开具的售房发票的不含税销售额10000万元就是土地增值税的应税收入，同样没有考虑因土地价款差额征税所抵减的销项税额=4000÷（1+9%）×9%=330.28（万元）。

计算方法

土地增值税应税收入的确认，无法直接从已有纳税资料、会计账簿中获取，而是需要计算确认。从笔者的实践经验上看，可行的计算方法主要有三种。

第一种方法：以含税收入为基础分两步计算。

《财政部 国家税务总局关于营改增后契税 房产税 土地增值税 个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）第三条规定，土地增值税纳税人转让房地产取得的收入，为不含增值税收入。《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）第一条规定，营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额；适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。

从以上文件规定可以看出，适用增值税一般计税方法的纳税人，其土地增值税应税收入计算分两步：第一步，计算出增值税销项税额；第二步，将向购房者收取的全部价款及有关的经济收益（以下称“含税销售收入”）减去增值税销项税额，从而计算得出土地增值税应税收入。

具体到本案例，第一步，M项目的增值税销项税额=（含税销售收入-土地价款）÷（1+9%）×9%=（10900-4000）÷（1+9%）×9%=569.72（万元）；第二步，土地增值税应税收入=含税销售收入-增值税销项税额=10900-569.72=10330.28（万元）。与企业自行计算的应税收入相比，多了10330.28-10000=330.28（万元）。

第二种方法：以含税收入为基础用公式计算。

根据增值税销项税额=（含税销售收入-土地价款）÷（1+9%）×9%，土地增值税应税收入=含税销售收入-增值税销项税额，两式合并可以得出，土地增值税应税收入=含税销售收入-（含税销售收入-土地价款）÷（1+9%）×9%=（含税销售收入+土地价款×9%）÷（1+9%）。

本案例中，M项目含税收入10900万元、土地价款4000万元，土地增值税应税收入为（10900+4000×9%）÷（1+9%）=10330.28（万元），与第一种方法的计算结果一致。

第三种方法：以开具的不含税开票金额为基础计算。

土地增值税应税收入=不含税开票金额+土地价款允许抵减的税额=不含税开票金额＋土地价款÷（1+9%）×9%。本案例中，M项目开票金额10000万元、土地价款4000万元，土地增值税应税收入为10000+4000÷（1+9%）×9%=10330.28（万元），与前两种方法的计算结果一致。

值得关注的是，土地增值税应税收入不能与会计收入、企业所得税核算收入、开具发票金额简单地画上等号，也无法从已有的纳税资料、会计资料直接获取，而是要计算取得。房地产开发企业在进行土地增值税清算时，可以结合多种方式进行验算，确保应税收入计算无误。必要情况下，应与主管税务机关沟通确认，防范后续风险。

来源：中国税务报，时间：2022年11月04日，版次：07，作者：郭立江，作者单位：国家税务总局东营经济技术开发区税务局。本文内容仅供一般参考用，均不视为正式的审计、会计、税务或其他建议，我们不能保证这些资料在日后仍然准确。任何人士不应在没有详细考虑相关的情况及获取适当的专业意见下依据所载内容行事。本号所转载的文章，仅供学术交流之用。文章或资料的原文版权归原作者或原版权人所有，我们尊重版权保护。如有问题请联系我们，谢谢！