增值税新政解析

在国家一系列减税、减负政策的大背景下，2019年4月1日起，增值税改革再加力，执行新的增值税政策和配套措施，确保所有行业纳税人税负只减不增，本次增值税改革主要侧重在降低税率、不动产抵扣、期末留底退税、加计抵减、国内旅客运输服务抵扣等方面给与了一定的政策优惠。下面具体从以下几个方面对新政做进一步的解读：

一、降低税率

（一）增值税税率/扣除率前后变化

改革前后的税率/扣除率表

（二）注意事项

1.税率的选择依据

本次税率调整后，需要强调的仍是税率的适用时间问题：什么时候适用原税率，什么时候适用新税率？4月1日之后是否只能开具新税率的发票？首先，对于适用何种税率主要是依据该项业务纳税义务发生时间来确定。即纳税义务发生时间在2019年4月1日前的，就按照原税率交税；若纳税义务发生时间在2019年4月1日以后，就按照新税率交税。

具体纳税义务发生时间请参照文件：

政策依据：财税〔2016〕36号 财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知/增值税暂行条例实施细则/增值税暂行条例等.

具体规定：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。具体为(部分列举如下)：

• 采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；
• 采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；
• 委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；

注意：收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；

举例：一家商贸企业，2019年3月签订货物销售合同，合同约定3月20日发货，3月25日收款。实际上，纳税人按照合同约定3月20日发货后，3月25日取得了货款收款凭证，但到4月5日才实际收到货款。

情形一：签订合同。按照规定，该纳税人取得索取销售款项凭据的当天是3月25日，纳税义务发生时间在4月1日之前，应适用原税率。

情形二：未签订合同。

如纳税人并没有签订合同，实际业务就是3月20日发货，4月5日收到货款。政策规定，采取直接收款方式销售货物的，不论货物是否发出，纳税义务发生时间为收到销售款或者取得索取销售款项凭据的当天。则按照规定，该例中，纳税人4月5日收到货款，纳税义务发生时间在4月1日之后，应适用新的税率。

2.特别说明

按照上述规定，如果纳税人确实有补开发票需要（比如之前已经按照规定缴纳了税款，但没有开具发票，或者发生开票有误，需要重新换开的），可以开具原来的17%、16%、11%、10%税率的发票！而并不是4月1日之后只能开具新税率的发票。

但是，如果在2019年3月31日之前没有做无票收入的申报，也不是红冲之前的销售重新开蓝字的情况，2019年4月1日之后，冒然开16%的发票，小心滞纳金的问题。

3.业务跨期

合同签订时间与纳税义务发生时间没有直接关系，税率适用问题主要按照纳税义务发生时间来确定。也就是说一份合同、同样一份业务，由于纳税义务发生时间不同而涉及两种税率。

二、不动产抵扣

（一）政策规定

不动产进项抵扣政策前后对比

（二）注意事项

1. 一次性抵扣：今年4月1日后购入的不动产，纳税人可在购进当期，一次性予以抵扣。

2. 留抵的部分：今年4月1日前购入的不动产，还没有抵扣的进项税额的40%部分，从2019年4月所属期开始，可选择任何一个月份，允许全部从销项税额中一次性抵扣。但是不可以分期抵扣。

3.适用对象：抵扣都是针对一般纳税人。

4.与增量留底税额的关系： 2019年4月1日以后一次性转入的待抵扣部分的不动产进项税额，在当期形成留抵税额的，可用于计算增量留抵税额。公司如符合留抵退税条件的，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额。

5.与加计抵减的关系：因购入不动产产生的进项（包含以前留抵移到现在抵扣的不动产）可以作为加计抵减的基数

6.非正常损失。

（1）已抵扣进项税额的不动产，如果发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照公式计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减（沿用2016年15号公告）

（2）按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。

需要提醒大家注意两点：第一，不动产进项税额转进转出，都是按照不动产净值率计算，不动产净值率是不动产净值与不动产原值的比，不动产净值、原值与企业会计核算应保持一致。第二，不动产发生用途改变，进项税额转进转出的时间有所不同。需要转出的，是在发生的当期转出；需要转入的，是在发生的下期转入。

三、国内旅客运输服务

（一）具体政策

政策前后对比

（二）具体抵扣方法

具体抵扣方法

（三）注意事项

1.抵扣范围：这里可以抵扣的是一般纳税人购买的国内旅客运输服务可以抵扣，如果纳税人购进国际旅客运输服务，就不能抵扣进项税额了。国际运输适用零税率或免税，上环节运输企业提供的国际运输未缴纳增值税，也就不存在下环节进项抵扣的问题。

2.抵扣要求：要注明旅客身份信息的客票（譬如：手写无效、长途客运手撕票、出租车票也不能抵扣），才允许购进项税额抵扣，未注明的则不允许计算抵扣。目前暂允许注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单、铁路车票、公路和水路等其他客票，作为进项税抵扣凭证。

3.可以抵扣的凭证：增值税一般纳税人购进国内旅客运输服务，可以作为进项税额抵扣的凭证有：增值税专用发票、增值税电子普通发票（not增值税普通发票），注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单、铁路车票以及公路、水路等其他客票【计算抵扣，无需验证】。

上述抵扣没有抵扣期限的要求

4.航空运输的电子客票行程单上的价款是分项列示的，包括票价、燃油附加费和民航发展基金。因民航发展基金属于政府性基金，不计入航空企业的销售收入。因此计算抵扣的基础是票价加燃油附加费

5.不得抵扣的部分：除扣税凭证和进项税计算方法的特殊规定外，对于旅客运输的进项税抵扣原则，需要符合现行增值税进项抵扣的基本规定。比如用于免税、简易计税的不得抵扣；用于集体福利、个人消费、非正常损失等情形的不得抵扣等等。

6.抵扣人员：与本单位建立了合法用工关系的个人发生的旅客运输费用，属于可以抵扣的范围。对于劳务派遣的用工形式，劳务派遣人员发生的旅客运输费用，应由用工单位抵扣进项税额，而不是劳务派遣单位抵扣。【邀请专家讲课，为专家发生的交通运输费，不得抵扣】

四、国内旅客运输服务

（一）具体政策

政策前后

（二）注意事项

1. 时间要求：增值税加计抵减政策执行期限是2019年4月1日至2021年12月31日

这里的执行期限是指税款所属期。政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。这里的"加计抵减政策执行到期"指的是2021年12月31日。

2. 行业限制

本公告所称生产、生活性服务业纳税人：是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称四项服务）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。

注意事项

① 四项服务取得的销售额：第一，如果纳税人享受差额计税政策，纳税人应该以差额后的销售额参与计算，而不是用差额前的全部价款和价外费用参与计算。

② 纳税人兼有四项服务中多项应税行为的，其四项服务中多项应税行为的当期销售额应当合并计算，然后再除以纳税人当期全部的销售额，以此计算销售额的比重。

③ 全部销售额：包含申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估销售额、免税销售额。既包括按照一般计税方法计税的销售额，也包括按照简易计税方法计税的销售额。也包含出口的，但是出口部分对应的进项税额不适用加计抵减政策。

稽查查补销售额和纳税评估调整销售额（不管查的何时的税）应作为查补税款申报当月(或当季)的销售额参与计算四项服务销售额的比重

④"比重超过50%"：是不含本数的。也就是说，四项服务取得的销售额占全部销售额的比重小于或者正好等于50%的纳税人，不属于生产、生活性服务业纳税人，不能享受加计抵减政策。

综上所述：也就是说，只要是在2021年底前，纳税人结余的加计抵减额是可以连续抵减的。

3. 当期可抵扣的进项税额才可以加计抵减。

关于当期的界定：当期可抵扣的进项税额可以加计，如果是上期留底税额不能再按10%加计抵减。

关于可抵扣的界定：

说明1：当期可抵扣进项税额均可以加计10%抵减应纳税额，不仅限于提供四项服务对应的进项税额。

说明2：按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额；已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。计算公式如下：

当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%

当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额

（增值税一般纳税人如果当期应纳税额等于零，则当期计提的加计抵减额全部结转下期继续抵减）

说明3：小规模纳税人不可以享受增值税加计抵减政策。加计抵减政策是按照一般纳税人当期可抵扣的进项税额的10%计算的，只有增值税一般纳税人才可以享受增值税加计抵减政策。

说明4：虽然加计抵减政策只适用于一般纳税人，但在确定主营业务时参与计算的销售额，不仅指纳税人在登记为一般纳税人以后的销售额，其在小规模纳税人期间的销售额也是可以参与计算的。

举例说明：

某纳税人于2018年1月成立，2018年9月登记为一般纳税人，应按照2018年4月到2019年3月期间的销售额来在计算四项服务销售额占比时。

说明5：增值税一般纳税人有简易计税方法的应纳税额，不可以从加计抵减额中抵减。加计抵减额只可以抵减一般计税方法下的应纳税额。

说明6：纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。

纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，按照以下公式计算：

不得计提加计抵减额的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额

4. 政策要求：

2019年3月31日前设立的纳税人，自2018年4月至2019年3月期间的销售额(经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额)符合上述规定条件的，自2019年4月1日起适用加计抵减政策。

2019年4月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。 Ps：若是2019年4月1日之前设立，在2019年7月才满足上述条件，那么从7月开始适用加计抵减政策。而不是从成立之初计算。

问1：某纳税人在2019年3月31日前设立，但该纳税人一直到3月31日均无销售收入，如何判断该纳税人能否享受加计抵减政策？

对2019年3月31日前设立、但尚未取得销售收入的纳税人，以其今后首次取得销售收入起连续三个月的销售情况进行判断。

问2：某纳税人在2019年4月1日以后设立，但设立后三个月内，仅其中一个月有销售收入，如何判断该纳税人能否享受加计抵减政策？

问3：某纳税人在2019年4月1日以后设立，但设立后三个月内均无销售收入。如何判断该纳税人能否享受加计抵减政策？

5.加计抵减政策按年适用、按年动态调整。一旦确定适用与否，当年不再调整。到了下一年度，纳税人需要以上年度四项服务销售额占比来重新确定该年度能否适用。这里的年度是指会计年度，而不是连续12个月的概念。

6.考虑到加计抵减政策是一项全新的优惠政策，纳税人还需要有一个逐步适应的过程。因此，如果纳税人满足加计抵减条件，但因各种原因并未及时计提加计抵减额，允许纳税人在此后补充计提，补充计提的加计抵减额不再追溯抵减和调整前期的应纳税额，但可抵减以后期间的应纳税额。

7. 文件规定：纳税人可计提但未计提的加计抵减额，可在确定适用加计抵减政策当期一并计提。举例说明：新设立的符合条件的纳税人可能会存在这种情况，如某纳税人2019年4月设立，2019年5月登记为一般纳税人，2019年6月若符合条件，可以确定适用加计抵减政策，可一并计提5-6月份的加计抵减额。

8.纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额（以下称抵减前的应纳税额）后，区分以下情形加计抵减：

抵减前的应纳税额等于零的，当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减；

抵减前的应纳税额大于零，且大于当期可抵减加计抵减额的，当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减；

抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减。

9.加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。加计抵减政策执行到期前纳税人注销，结余的加计抵减额同样适用上述规定，不再进行相应处理。需要说明的是，此处加计抵减额的结余，包括正数也包括负数。

五、期末留抵税额退税制度

（一）具体政策

政策前后对比

（二）留抵税额退税条件：

① 自2019年4月税款所属期起，连续六个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元；

② 纳税信用等级为A级或者B级；

③ 申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的；

④ 申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；

⑤ 自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。

（三）注意事项

1.增量留抵税额界定

是指与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。若不动产抵扣中尚有40%待抵扣进项税额，2019年4月1日以后一次性转入进项税额抵扣。这部分进项税额可以作为增量留抵税额，在满足条件以后申请留抵退税 。

2.纳税人当期允许退还的增量留抵税额，按照以下公式计算：

允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%

进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

3.纳税人应在增值税纳税申报期内，向主管税务机关申请退还留抵税额。（以免对退税数额计算和后续核算产生影响）

4.纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为，适用免抵退税办法的，办理免抵退税后，仍符合本公告规定条件的，可以申请退还留抵税额；适用免退税办法的，相关进项税额不得用于退还留抵税额。

（也就是说要按照"先免抵退税，后留抵退税"的原则进行判断）

5.增值税一般纳税人取得退还的留抵税额后，又产生新的留抵，要重新按照退税资格条件进行判断。特别要注意的是，"连续六个月增量留抵税额均大于零"的条件中"连续六个月"是不可重复计算的，即此前已申请退税"连续六个月"的计算期间，不能再次计算，也就是纳税人一个会计年度中，申请退税最多两次。

6.加计抵减不会形成留抵税额，因而也不能申请留抵退税。从加计抵减额的形成机制来看，加计抵减政策属于税收优惠，按照纳税人可抵扣的进项税额的10%计算，用于抵减纳税人的应纳税额，并不是纳税人的进项税额。

举例说明：

增值税一般纳税人购进旅客运输服务未取得增值税专用发票，计算抵扣所形成的留抵税额可以申请退税吗？

答：从设计原理看，留抵退税对应的发票应为增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书以及解缴税款完税凭证，也就是说旅客运输服务计算抵扣的部分并不在退税的范围之内，但由于退税采用公式计算，因而上述进项税额并非直接排除在留抵退税的范围之外，而是通过增加分母比重的形式进行了排除。

六、相关改革核心政策链接

欢迎各位留言批评指正。