政府补贴要交增值税吗

很多人天然地认为财政补贴应该是增值税免税收入或是不征税收入，他们朴素的理由：既然资金来自财政若再交税就又回归财政了，这种税收毫无意义多此一举。这样的理由乍一看合理，但却经不起仔细推敲。现代税收的征税对象一般是个人和单位的经营活动，这里的单位是指企业组织和非企业组织，包括行政单位。因此判断某项活动要不要交税，并不是看从事活动的人的身份，而应该看所发生的活动是否是经营活动。比如某行政单位出租不动产取得的租金，租金收入全部上缴财政指定账户，出租活动为经营性活动，租金收入是增值税应税收入；某行政单位向某公司购买货物，通过财政资金支付，采购货物为经营活动，该行政单位所支付的货款是增值税应税收入。当然要判断某项收入是不是增值税应税收入除了要判断所发生的活动是否为经营活动，还要结合相关具体规定。

笔者最近遇到一个案例，尝试基于税收的基本原理进行分析判断，具体如下：

A公司为财政差额拨款的事业性单位，所拨款项为支付A公司正式员工的工资、养老保险等费用。A公司主要责任是建设、维护B市市政基础设施，A公司需使用有关工程机械设备才能履行其组织职责。原本应由B市财政部门先集中采购相关工程机械设备，再将机械设备移交给A公司使用，但B市因财政紧张让A公司先自行筹资采购设备，等B市财政宽裕时再补贴A公司设备购置费。A公司以自己名义购买了数千万的机械设备，取得了增值税专用发票并抵扣相应的进项税额，而后B市财政陆续以设备购置费的名义向A公司支付了数百万。A公司认为该笔款项为财政补贴款是增值税免税收入或不征税收入，所以未申报增值税，全额申报了企业所得税。

那么A公司这样处理是否符合税法相关规定呢？

第一种观点：根据《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第45号，下称45号公告）第七条的规定：纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。A公司取得的设备购置费是该文中所列举的其他情形的财政补贴收入，为增值税不征税收入，而其购买的机械设备还用于A公司经营活动，进项税额也不用转出。

第二种观点：同样是根据45号公告第七条的规定，A公司取得的设备购置费是该文中所列举的其他情形的财政补贴收入，为增值税不征税收入，该财政补贴与A公司购买的机械设备未一一对应，因此A公司要将购买的机械设备的进项税额全部转出。

第三中观点：同样是根据45号公告第七条的规定，A公司取得的设备购置费是该文中所列举的其他情形的财政补贴收入，为增值税不征税收入，虽然该财政补贴与A公司购买的机械设备未一一对应，但应按A公司的实收金额进行部分进项税额转出。

笔者认为第一种观点犯了增值税的常识错误，在增值税一般计税方法下存在增值税的抵扣链条原理即有进项税额必有销项税额，无销项税额则无进项税额或需转出进项税额。A公司之所以能取得B市财政支付的设备购置费，就是因其购买了有关机械设备，所以B市财政支付的设备购置费与A公司购买的机械设备的进项税额形成了对应关系。根据增值税的抵扣链条原理，既然A公司取得设备购置费是增值税不征税收入即无销项税额，那设备购置费对应的进项税额就需要进行转出。

第二种观点对增值税的进项税额的本质缺乏清晰认识，增值税的进项税额本质是进项税额取得人对国家形成的一种债权，在取得了抵扣凭证后此债权债务关系即成立。该债权债务关系仅在进项税额取得人实现债权即用进项税额抵扣销项税额后或进项税额需转出时才“消失”。A公司购买设备的资金为财政补贴款和自行出资款，A公司之所以需进行进项税额转出的原因是收到了财政款项，理由是财政出资代表国家清偿了对A公司的部分进项税额债务。而A公司自行出资款产生的对国家的进项税额债权并没有得到国家的清偿，所以该部分进项税额债权应在抵扣A公司销项税额的过程中得到清偿。如果按第二种观点处理，我们可以假设某种极端情况——A公司只收到B市财政1元的设备购置费（未指明对应设备）就要将其购买的全部设备的进项税额进行转出，显然这种做法即荒谬又违反常识，背离了税收的公平性原则。

笔者认为以上三种观点中第三观点较为符合增值税的抵扣链条原理和进项税额的本质特点，但上述三种观点都犯了一个前提性错误即对B市财政支付的设备购置费定性错误。笔者认为B市财政支付的设备购置费并不是45号公告所称的其他情形的财政补贴（可能该笔款项名义叫补贴），而是增值税的应税收入，分析如下：45号公告中提到财政补贴与被补贴人销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的话就属于应税收入，实质就是财政补贴与被补贴人的经营性活动产生了联系就要交增值税，不与被补贴人的经营性活动产生联系就不要交增值税，如本文前面所述：判断是否要交税应看所从事的活动的性质，而不是看从事活动的人的身份，所以财政资金不是天然的免税收入或不征税收入。A公司以自己名义购买有关机械设备时，只要其与设备供应商是基于真实的意思表示进行缔约并履约完成，A公司就拥有其所购买的机械设备的所有权。

《民法典》第二百四十条所有权人对自己的不动产或者动产,依法享有占有、使用、收益和处分的权利，其中的处分权即资产的处置权是指财产所有人对其财产在法律规定的范围内最终处理的权利，即决定财产在事实上或法律上命运的权利，包括资产的转让、消费、出售、销毁、丢弃处理等方面的权利。处分权是四项权能的核心，是拥有所有权的根本标志，是财产所有人最基本的权利。B市的财政部门和机关事务部门联合发了关于该市直单位国有资产处置有关事项的规定，明确B市所有市直单位的国有资产的处置需经资产处置审批机关审批即由B市财政部门和机关事务部门审批决定，资产处置收入需全部上缴B市财政部门指定账户。

由此可知，A公司在购买有关机械设备购后，根据B市财政部门和机关事务部门所发文件，A公司要将所购买的机械设备的处分权让渡给B市财政等部门，同时B市财政向A公司支付的设备购置费实质为取得这些机械设备的处分权的对价，只不过是以财政补贴的名义支付而已，所以A公司取得B市财政部门支付的设备购置费实质为A公司转售机械设备款，属于增值税应税收入。根据增值税有关纳税义务发生时间的有关规定（纳税人在收讫款项或取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天），A公司的纳税义务发生时为收到B市财政部门支付有关款项时。