提供劳务的增值税税率

2023年第154讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说“提供劳务收入的税会解析”。

一、提供劳务

（一）政策规定

企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收人。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度的工作量确认收入的实现。

（二）案例

［例1]2023年5月10日， A 公司接受一项设备安装任务，该安装任务可一次完成，合同总价款为98100元（含税），实际发生安装成本50000元。假定A公司为一般纳税人，安装业务属于 A 公司的主营业务。

（1）A 公司在安装完成时：

借：应收账款（或银行存款）98100

贷：主营业务收入90000

应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）8100

（2）结转成本时：

借：主营业务成本50000

贷：银行存款50000

［例2] A 公司是增值税一般纳税人，适用建筑业一般计税方法。2018年10月承包一项路桥工程，合同总价2220万元（含税），预算不含税收入2000万元，不含税成本1600万元。2018年11月购人材料300万元，进项税额48万元，领用材料400万元，租赁机械费用30万元，计提职工薪酬90万元。本月以前已确认收入1400万元，成本1190万元，本月完工进度100%。每个月结算的工程进度款为当月确认收入的90%，年末实际累计结算工程款2100万元（不含税）。

1.11月账务处理如下：

（1）采购材料时：

借：材料采购3000000

借：应交税费﹣﹣应交增值税（进项税额）480000

贷：银行存款3480000

（2）材料入库时：

借：原材料3000000

贷：材料采购3000000

（3）领用材料时：

借：工程施工——合同成本（直接材料费）4000000

贷：原材料4000000

（4）支付租赁费时：

借：工程施工﹣﹣合同成本（机械使用费）300000

借：应交税费﹣﹣应交增值税（进项税额）48000

贷：银行存款348000

（5）计提工资时：

借：工程施工﹣﹣合同成本（直接人工费）900000

贷：应付职工薪酬900000

（6）11月确认收入，结转成本时：

收入＝2000x100%-1400=600（万元）

成本＝1600x100%-1190=410（万元）

毛利＝600-410=190（万元）

借：主营业务成本4100000

借：工程施工﹣﹣合同毛利1900000

贷：主营业务收入6000000

（7）11月结算工程进度款

＝600x90%=540（万元）

销项税额

＝600x90%x10%=54（万元）

借：应收账款5940000

贷：工程结算5400000

贷：应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）540000

（8）［特别提示］销售应税劳务，纳税义务发生时间为提供劳务同时收讫销售款或取得索取销售款的凭据的当天。上例中结算工程款应是540万元，申报销项税额54万元(540x10%)，进项税额52.8万元（48+4.8)，因此，11月应纳税额为1.2万元（54-52.8)。

（9）11月末根据"应交税费﹣﹣应交增值税"明细账出现货方余额转出应缴未缴的增值税时：

借：应交税费﹣应交增值税（转出未交增值税）12000

贷：应交税费﹣应交增值税（未交增值税）12000

（10）12月15日前申报缴纳增值税时：

借：应交税费﹣﹣应交增值税（未交增值税）12000

贷：银行存款12000

（11）年末账务处理如下：

年末累计结算工程款2100万元，前期已结算工程款1800万元，因此，12月份结算工程款300万元（2 100-1 800)；销项税额30万元（300x10%)，假设12月无进项税额。

借：应收账款3300000

货：工程结算3000000

贷：应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）300000

借：应交税费﹣﹣应交增值税（转出未缴增值税）300000

贷：应交税费﹣﹣应交增值税（未交增值税）300000

（12）2019年1月15日前申报缴纳增值税时：

借：应交税费﹣﹣应交增值税（未交增值税）300000

贷：银行存款300000

（13）工程完工，将"工程施工"科目的余额与"工程结算"科目的余额对冲，累计确认成本1600万元，累计结算工程款2100万元，累计确认毛利500万元（2100-1600)。会计分录为：

借：工程结算21000000

贷：工程施工﹣合同成本16000000

贷：工程施工﹣合同毛利5000000

二、委托加工业务

（一）政策规定

纳税人委托加工应税消费品，收入确认时间为纳税人提货的当天。

（二）案例

［例]2023年5月， A 公司发给 B 加工单位一批物资，让 B 加工单位进行加工成品。这批物资实际成本为80万元，支付加工费20万元。一个月后， B 加工单位加工完成， A 公司验收入库，直接对外销售取得收入150万元（不考虑其他因素）。

1.委托加工时：

借：委托加工物资800000

贷：原材料800000

2.支付加工费时：

借：委托加工物资200000

借：应交税费﹣﹣应交增值税（进项税额）26000

贷：银行存款226000

3.加工完毕验收入库时：

借：原材料1000000

贷：委托加工物资1000000

4.销售取得收入时：

借：银行存款1695000

贷：主营业务收入1500000

贷：应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）195000

三、销售商品和提供劳务的混合业务

（一）政策规定

纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或征收率的，应当分别核算不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工资户的混合销售行为，按照销售货物征收增值税；其他混合销售行为，按照销售服务征收增值税。

（二）案例

［例1]2018年6月， A 公司向B公司销售一部电梯并负责安装，价款合计为90000元，其中：电梯销售价格85000元，安装费5000元。电梯成本为60000元，电梯安装过程中发生人工费4000元。假定电梯已经安装完毕并验收合格、款项已收到。

1.第一种情况，分别进行账务处理：（1）电梯销售实现时：

借：银行存款96050

贷：主营业务收入85000

应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）11050

（2）结转成本时：

借：主营业务成本60000

贷：库存商品60000

（3）实际发生安装费用时：

借：劳务成本4000

贷：应付职工薪酬4000

（4）确认安装费收入并结转成本时：借：银行存款5450

贷：主营业务收入5000

应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）450

（5）结转安装成本时：

借：主营业务成本4000

贷：劳务成本4000

2.第二种情况，未分别核算。续上例，若电梯销售和安装不能区分开来， A 公司收电梯销售及安装费90000元，增值税11700元。 A 公司会计处理如下：

（1）实际发生安装费用时：

借：劳务成本4000

贷：应付职工薪酬4000

（2）电梯销售实现时：

借：银行存款101700

贷：主营业务收人90000

应交税费﹣﹣应交增值税（销项税额）11700

（3）结转成本时：

借：主营业务成本64000

贷：库存商品60000

贷：劳务成本4000

（4）［特别提示］第一种情况，分别核算时，增值税销项税额为14100元；第二种情况，未分别被算时，增值税销项税额14400元。后者比前者多300元。