建筑业分包工程增值税

实操 挂靠分包

目 录

第一章 建筑业会计核算基础

第二章 建筑业增值税实务

第三章 建筑业人工费用涉税实务

第四章 挂靠分包的核算与风控

第五章 分包业务涉税实务

第六章 个人挂靠

第七章 单位挂靠：总分/母子

第八章 单位挂靠：非关联方

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第二章 建筑业增值税实务

第一节增值税纳税义务发生时间的确认

第二节会计与所得税收入与外账收入

第三节建筑业小规模核算

第四节进项税、销项税

第五节增值税抵扣风险与计税方法应遵循的原则

第六节一般计税和简易计税

第七节差额计税

第八节预缴增值税

第九节混合和兼营与挂靠业务的增值税

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第七节 差额计税

一、差额计税的适用范围

差额计税是指试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以

取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

1. 从申报方式层面

（1）正式申报

只适用一般纳税人采用简易计税的情形。

不适用一般纳税人采用一般计税的情形。

适用小规模纳税人的正式申报或者预缴申报。

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第七节 差额计税

（2）预缴申报

适用一般纳税人，包括一般计税与简易计税。

适用小规模纳税人的正式申报或者预缴申报。

2. 从业务内容层面

（1）跨省、跨区且发生分包行为时的纳税申报；

（2）发生分包行为的预收款的预缴申报。

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第七节 差额计税

（3）政策

《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家

税务总局公告2017年第11号）第三条、纳税人在同一地级行政区范围内跨

县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服

务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号印发）。

《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税

[2017]58号）第三条、纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款

时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，适用一般计税方法计税

的项目，按照2%的预征率预缴增值税，适用简易计税方法计税的项目，按

照3%的预征率预缴增值税。

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第七节 差额计税

按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人

收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。

按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税

人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。

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第七节 差额计税

3. 差额计税的凭证要求

（1）具体见"（二）简易计税的差额计税2、差额计税：凭证

必须合规"。

（2）如果分包方没有按规定在项目地预缴税款的，项目地税务

机关不允许总包方在预缴增值税时扣除这样的分包款。

换句话说，分包方也没法逃避预缴义务，因为发包方被税局掐

着脖子。

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第七节 差额计税

二、分包款能否串项目扣除?

1. 预缴时不能串项目扣除

（1）《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收

征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第四条第（三

）项的规定，建筑企业总承包方跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑

服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并

出示以下资料：

（1）与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；

（2）与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；

（3）从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。

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（2）国家税务总局关于发布《纳税人跨县（市、区）提供建筑

服务增值税征收管理暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年

第17号）第五条规定，纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款

，分别预缴。

所以，建筑服务预缴增值税应按照工程项目分别计算应预缴税

款，分别预缴。

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（3）《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂

行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第17号）第十条规定：

"对跨县（市、区）提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款

台账，区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分

包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及

预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查"。

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2. 申报纳税环节可以

（1）财税【2016】36号文没有明确必须区分不同县（市、区）和项

目分别扣除支付分包款

财税【2016】36号文规定：

"试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款

和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。"

"一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税

的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额

，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务

发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。"

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"试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人）跨县

（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的

分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人

应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地

主管税务机关进行纳税申报。"

（2）总机构申报纳税是要汇总计算的，而且增值税申报表根本

不区分项目，A项目的分包完全可以扣除B项目的总包。

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（3）当然，以当地税务机关执行口径为准。

如果不允许串项目扣除，部分地方的税务机关对于结余的分包税额是可以给

予退税的；当然也有很多地方是不给退税的，只能自行消化，对有些工程项目已

经结束仍然有未扣除的分包发票的无法再扣除的，只能进成本。

厦门口径：

问：你好，我公司为提供建筑服务纳税人，且同时存在多项分包项目。计算

增值税时，应以全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额作为计税依据。

实际操作中，一项工程耗时较长，收入和分包款项可能分月确认，又有多项目同

时进行。那么，计算增值税时，是一定要分项目管理，同一项目才可以扣除分包

款，还是可以按月汇总，将不同项目的总收入扣除分包款即可？

厦门税务答：您好，建安项目增值税分包款扣除未规定必须与项目一一对应

。

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三、非法分包能否享受差额计税？

1. 税法的差额计税规定

《国家税务总局关于发布〈纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值

税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）：

第六条规定，纳税人按照上述规定从取得的全部价款和价外费用中扣

除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合

法有效凭证，否则不得扣除。

上述凭证是指：

（一）从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票。

上述建筑业营业税发票在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证。

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（二）从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建

筑服务发生地所在县（市、区）项目名称的增值税发票（笔者注：

不仅仅包括建筑服务发票，还应包括相应的货物发票）。

（三）国家税务总局规定的其他凭证。

划重点：上述三条都没有涉及合法/非法分包问题，只是强调凭

证的税务合法性。

另外，"无效按有效结"是执法常态。

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第七节 差额计税

2. 专业观点

问：我们是一家建筑公司，我们去年把一个承接的建筑项目分包给了

另一家建筑公司。现在税务机关说我们是非法分包，不允许我们享受差额

征税。要求我们把差额扣除的税和滞纳金补上。请问税务机关的做法是否

合理？

答：根据财税[2016]36号规定，纳税人提供建筑服务适用简易计税方

法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额

。在税法上只要贵公司提供了建筑服务并选择简易计税方法，以及与分包

方签订分包合同并取得分包方提供的发票，即可按规定差额计算缴纳增值

税。至于是否为非法分包不属于税务机关判定的责任。（转载自飞扬地产

财税）

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第七节 差额计税

四、差额计税的开票

《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收

征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第四条

第（二）项规定："按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值

税，且不得全额开具增值税发票的（财政部、税务总局另有规定的

除外），纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时，通过新

系统中差额征税开票功能，录入含税销售额（或含税评估额）和扣

除额，系统自动计算税额和不含税金额，备注栏自动打印"差额征

税"字样，发票开具不应与其他应税行为混开。"

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第七节 差额计税

基于此规定，使用新系统差额征税开票功能必须同时具备以下

两个条件：一是按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税；

二是不得全额开具增值税发票。

但是，选择简易计税方法的建筑企业总分包之间的业务，总包

必须要向业主或建设方开具全额的增值税发票，因此，选择简易计

税方法的建筑企业总分包之间的业务，总包不可以选择差额征税开

票新系统功能，总包必须全额向向业主或建设方开具全额的增值税

发票。

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五、差额计税的申报

在《增值税纳税申报表附列资料（一）》中，按增值税发票开

具金额、税额填入第12行"3%征收率的服务、不动产和无形资产"

第1和第2列、第3和第4列的"销售额"、"销项（应纳）税额"；

将分包款填入第12行第12列"服务、不动产和无形资产扣除项目本

期实际扣除金额"。

在《增值税纳税申报表附列资料（三）》中，按增值税发票价

税合计填入第6行"3%征收率的项目"第1列"本期服务、不动产和

无形资产价税合计额（免税销售额）"；将分包款填入第6行第3列

"本期发生额"栏次。

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第二章 建筑业增值税实务

第一节增值税纳税义务发生时间的确认

第二节会计与所得税收入与外账收入

第三节建筑业小规模核算

第四节进项税、销项税

第五节增值税抵扣风险与计税方法应遵循的原则

第六节一般计税和简易计税

第七节差额计税

第八节预缴增值税

第九节混合和兼营与挂靠业务的增值税

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第八节 预缴增值税

一、需要预缴的事项

1. 常见的需要预缴的事项

增值税按照现行政策规定需要预缴的事项如下表所示：

纳税人异地预缴项目项目 预征率

建筑服务 3%（简易计税），2%（一般计税）

销售自行开发房地产 3%

不动产经营租赁5%（简易计税，其中个体工商户和其他个人出租住房按照

5%征收率减按1.5%计算，3%（一般计税）

销售不动产 5%

实行增值税汇总纳税的分支机构

航运企业分支机构1%，铁路分支机构1%，邮政服务分支机构3%。银行、保险、移动、电信及一些省内连锁的商业、餐

饮等预征率由各省规定，

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第八节 预缴增值税

2. 增值税预征，税务稽查关注的重点

（1）是否按照纳税义务发生时间预征；

（2）是否按照税法要求在建筑服务发生地预征；

（3）如果有分包，是否按照税法要求具备了分包扣除条件，并

取得了分包方提供的增值税发票。

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第八节 预缴增值税

3. 可以不用预缴的情形

（1）如果公司有大量进项税额留抵，可以申请不再预缴工程项目增

值税

根据财税〔2016〕36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的

规定》第一条第（十一）项规定，一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者

计划单列市）提供建筑服务或者销售、出租取得的与机构所在地不在同一

省（自治区、直辖市或者计划单列市）的不动产，在机构所在地申报纳税

时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通

知建筑服务发生地或者不动产所在地省级税务机关，在一定时期内暂停预

缴增值税。

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（2）取消省内预缴：海南省

➀政策文件

《国家税务总局海南省税务局关于调整省内跨区域涉税事项管理的通告》（

海南省税务局通告2020年第8号）：

为深入贯彻落实"放管服"改革，持续优化我省税收营商环境，根据《国家

税务总局关于进一步深化税务系统"放管服"改革优化税收环境的若干意见》（

税总发[2017]101号）和《国家税务总局关于创新跨区域涉税事项报验管理制度的

通知》（税总发[2017]103号）有关规定，国家税务总局海南省税务局决定从

2020年6月1日起，我省纳税人在省内跨市（县）临时从事生产经营活动的，且经

营项目合同小于500万（不含）的，可不需向机构所在地的税务机关填报《跨区域

涉税事项报告表》，也不需在经营地办理跨区域涉税管理事项的报告、报验，延

期、反馈等相关事宜。

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➁具体内容

一是可不需向机构所在地的税务机关填报《跨区域涉税事项报告表》；

二是不需在经营地办理跨区域涉税管理事项的报告、报验、延期、反馈

等相关事宜；

三是不需在经营地进行税款预缴，全部税款回到机构所在地申报缴纳；

四是纳税人因税务机关以外的部门要求或其他原因，确需办理跨区域涉

税事项事宜的，税务机关应予以受理；

五是《通告》自2020年6月1日起施行。

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（3）取消市内预缴：5个计划单列市

纳税人在本行政区域内提供建筑服务是否预缴税款，根据现行

政策规定，只有四个直辖市（京津沪渝）和五个计划单列市（大连

、青岛、宁波、厦门、深圳）有权限决定，截至今日，四个直辖市

仍然要求本市跨区预缴，五个计划单列市已经取消了预缴的要求。

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二、预收款的增值税预缴

1. 收到预收款的当天，不再产生纳税义务

（1）政策规定

财税[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第

四十五条第二项规定："纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式

的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。"

财税[2017]58号文件第二条：《营业税改征增值税试点实施办法》（

财税〔2016〕36号印发）第四十五条第（二）项修改为"纳税人提供租赁

服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天"。

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基于此规定，自2017年7月1日起，建筑企业收到业主或发包方

的预收账款的增值税纳税义务发生时间不是收到预收账款的当天。

即建筑企业收到业主或发包方预收账款时，没有发生增值税纳

税义务，不向业主或发包方开具增值税发票。

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（2）可以开具不征税发票

《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》（国家

税务总局公告2017年第45号）文件《附件：商品和服务税收分类编

码表》规定，下列"不征税"项目税收分类编码表：612建筑服务预

收款（建筑服务预收款）

《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家

税务总局公告2016年第53号）规定：使用"未发生销售行为的不征

税项目"编码，发票税率栏应填写"不征税"，不得开具增值税专

用发票。

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根据公告2017年45号附件，列举了13类不征税发票项目：

601"预付卡销售和充值"

602"销售自行开发的房地产项目预收款"

603"已申报缴纳营业税未开票补开票"

604"代收印花税"

605"代收车船税"

606"融资性售后回租业务中承租方出售资产"

607"资产重组涉及的房屋等不动产"

608"资产重组涉及的土地使用权"

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609"代理进口免税货物货款"

610"有奖发票奖金支付"

611"不征税自来水"

612"建筑服务预收款"

613"代收民航发展基金"

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2. 预收款的纳税义务时间

（1）政策规定

根据财税[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法

》四十五条第一项规定："纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得

索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售

款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款

项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签

订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成

的当天或者不动产权属变更的当天。"

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基于此规定，建筑企业预收账款的增值税纳税义务时间为以下

两个方面：

1、业主或发包方强行要求开票的，则该预收账款的增值税纳税

义务时间为建筑企业开具发票的当天。

2、没有提前开票的，则建筑企业收到预收款的增值税纳税义务

时间为：已经发生建筑应税服务并与业主或发包方进行工程进度结

算签订进度结算书，在财务上将"预收账款"科目结转到"工程结

算"科目的当天。

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（2）预收款纳税义务的税收筹划

➀建筑企业收到业主或发包方的预付款或开工保证金，根据财

税[2017]58号文件第二条的规定，建筑企业没有发生增值税纳税义

务，建筑企业向业主或发包方开具收据，不开发票处理。

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第八节 预缴增值税

➁建筑企业收到业主或发包方的预付款或开工保证金时，如果业主或

发包方强行要求施工企业开具发票，则施工企业为了规避提前缴纳增值税

的风险，可以采用以下个规避措施：

第一，当施工企业只有一个项目（该项目建筑企业采用一般计税方法

）的情况下，而且工程还没有动工，建筑企业提前做采购计划，与供应上

签订采购合同。

合同中约定：预付一部分货款或定金给供应商，供应商必须在建筑施

工企业工程未开工前收到业主支付预付款的增值税纳税申报期限内（一般

在收到预收账款的下个月的15日之前），向施工企业开具13%税率的增值

税专用发票。

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第二，如果建筑企业已经有正在施工的项目，但是该项目采用

简易计税方法计征增值税。

建筑企业为该简易计税项目所发生的采购材料或设备，可以要

求供应商先开13%税率的增值税专用发票来抵扣，然后等到该一般

计税方法的项目已经开工，产生增值税进项税额有抵扣时的增值税

申报当月，把前面简易计税项目发生的已经抵扣过的增值税进项税

额进行进项税额转出处理。

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3. 预收款的增值税预缴规定

（1）政策规定

➀财税[2017]58号：

三、纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的

预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增

值税。

按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预

收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生

地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。

适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税

的项目预征率为3%。

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第八节 预缴增值税

【解读】按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目：指异

地项目，则纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。

按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目：指同一地级

行政区范围内项目，以下简称本地项目，则纳税人收到预收款时在机构所

在地预缴增值税。

即：（1）异地项目，需要在建筑服务发生地预缴税款。

（2）本地项目，不需要在建筑服务发生地预缴税款，直接在机构所

在地申报；

（3）收到预收款时，所有项目都需要预缴，不过是预缴地点不同而

已。

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第八节 预缴增值税

➁《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告

》（总局公告2017年第11号）：

三、纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑

服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管

理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号印发）。

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（2）预收款预缴的计税依据与预征率

根据财税[2017]58号文件第三条的规定和国家税务总局2017年公告

第11号文件第三条的规定，纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预

收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额。

➀按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到

预收款时：

A. 如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑服务

发生地预缴增值税；

B. 如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑服务

发生地预缴增值税。

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第八节 预缴增值税

➁按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目（即

纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务），

纳税人收到预收款时：

A. 如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑

企业机构所在地预缴增值税；

B. 如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑

企业机构所在地预缴增值税。

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第八节 预缴增值税

（3）"预收账款"预缴增值税的纳税时间

《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（

国家税务总局2016年公告第17号）第三条 纳税人跨县（市、区）提供建

筑服务，应按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方

法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机

关申报纳税。第十二条 纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办

法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个

月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税

收征收管理法》及相关规定进行处理。

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第八节 预缴增值税

根据以上税法文件和财税[2017]58号文件第三条的规定，建筑

企业"预收账款"预缴增值税的时间总结如下：

第一种预缴增值税的时间：如果建筑企业收到发包方支付"预

收账款"且发包方强行要求建筑企业开具增值税发票的情况下，则

建筑企业收到"预收账款"预缴增值税的纳税时间是：建筑企业开

具增值税发票的当天。

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第八节 预缴增值税

第二种预缴增值税的时间：如果建筑企业收到发包方支付"预

收账款"且发包方不要求建筑企业开具增值税发票的情况下，则建

筑企业收到"预收账款"预缴增值税的纳税时间是：建筑企业收到

"预收账款"的当天。

第三种跨省、直辖市和不同地级行政区提供建筑服务的建筑企

业在工程施工所在地税务局预缴增值税的截止时间：自应当预缴增

值税之月起不超过6个月。

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第八节 预缴增值税

（4）预收账款预交增值税的纳税地点

根据财税[2017]58号第三条的规定，建筑企业预收款预缴增值税的纳

税地点总结如下：

建筑企业无论是否发生总分包业务，都要预交增值税，具体的预交增

值税的纳税地点分两种情况。

第一种情况的纳税地点：如果建筑企业跨省、直辖市和跨地级行政区

提供建筑服务（按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目），

则建筑企业都要在工程施工所在地税务局进行预交增值税；

第二种情况的纳税地点：按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增

值税的项目（即纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑

服务），建筑企业都要在建筑企业机构所在地进行预交增值税。

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第八节 预缴增值税

4. 预收款的增值税预缴计算

（1）政策依据

根据财税[2017]58号文件第三条、《纳税人跨县（市、区）提供建筑

服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）第四

条、第五条、第七条的规定，建筑企业预缴增值税的纳税金额计算如下。

（2）有分包业务下，预缴增值税计算公式：

一般计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷（1+

税率9%）×2%

简易计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷（1+

征收率3%）×3%

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第八节 预缴增值税

（3）无分包业务下，预缴增值税计算公式：

一般计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷（1+税率9%）

×2%

简易计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷（1+征收率3%）

×3%

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第八节 预缴增值税

5. 预缴也可以享受小微免税

《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问

题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号）

第一条规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月

销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超

过30万元，下同）的，免征增值税。

第二条规定，适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差

额后的销售额确定是否可以享受本公告规定的免征增值税政策。

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第八节 预缴增值税

第六条规定，按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税

人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税

款。

由此，作为小规模纳税人的建筑企业收到预收账款时，无论本

地项目还是异地项目的，如果不存在分包的情况下，预收账款金额

大于10万元的才预缴增值税，如果存在分包的情况下，预收账款减

去分包款后差额大于10万元的才预缴增值税。

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第八节 预缴增值税

6. 建筑企业预收账款的账务处理

（1）一般纳税人采用一般计税

➀收到预收账款

借：银行存款

贷：预收账款

➁预缴增值税

借：应交税费—预交增值税

贷：银行存款

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第八节 预缴增值税

➂异地项目就地缴纳城市维护建设税和教育费附加

借：税金及附加

贷：应交税费—应交城市维护建设税

—应交教育费附加

借：应交税费—应交城市维护建设税

—应交教育费附加

贷：银行存款

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第八节 预缴增值税

➃开票，确认收入

A. 向业主开出工程价款结算单办理结算时

按结算单所列金额：

借：预收账款

应收账款

贷：工程结算

应交税费--待转销项税额 （计提）

收到剩余的进度款、开具发票：

借：银行存款

贷：应收账款

借：应交税费--待转销项税额

贷：应交税费--应交增值税（销项税）

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B. 月底确认收入

借：主营业务成本

工程施工—合同毛利

贷：主营业务收入

➄在机构所在地申报

A. 结转机构增值税

借：应交税费—应交增值税（转出未交增值税）

贷：应交税费—未交增值税

B. 在机构所在地抵减预缴的增值税

借：应交税费—未交增值税

贷：应交税费—预交增值税

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第八节 预缴增值税

（2）一般纳税人采用简易计税

➀收到预收账款

借：银行存款

贷：预收账款

➁预缴增值税

借：应交税费—简易计税

贷：银行存款

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➂异地项目就地缴纳城市维护建设税和教育费附加

借：税金及附加

贷：应交税费—应交城市维护建设税

—应交教育费附加

借：应交税费—应交城市维护建设税

—应交教育费附加

贷：银行存款

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（3）小规模纳税人

➀收到预收账款

借：银行存款

贷：预收账款

➁预缴增值税

借：应交税费—应交增值税

贷：银行存款

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➂异地项目就地缴纳城市维护建设税和教育费附加

借：税金及附加

贷：应交税费—应交城市维护建设税

—应交教育费附加

借：应交税费—应交城市维护建设税

—应交教育费附加

贷：银行存款

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第八节 预缴增值税

三、异地的增值税预缴

1. 跨区报验

（1）政策依据

《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收

管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）第三条

《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总

局公告2017年第11号）

《国家税务总局关于明确跨区域涉税事项报验管理相关问题的公告》（国家

税务总局公告2018年第38号）

《国家税务总局关于创新跨区域涉税事项报验管理制度的通知》（税总发〔

2017〕103号）

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第八节 预缴增值税

（2）具体操作

➀机构所在地

企业跨省（自治区、直辖市和计划单列市）临时提供建筑服务的，应

向机构所在地的国税机关填报《跨区域涉税事项报告表》 ；企业在省（自

治区、直辖市和计划单列市）内跨县（市）临时从事生产经营活动的，是

否实施跨区域涉税事项报验管理由各省（自治区、直辖市和计划单列市）

税务机关自行确定。

企业应按跨区域经营合同执行期限作为有效期限。合同延期的，纳税

人可向经营地或机构所在地的税务机关办理报验管理有效期限延期手续。

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第八节 预缴增值税

具备网上办税条件的，纳税人可通过网上办税系统，自主填报

《跨区域涉税事项报告表》。不具备网上办税条件的，纳税人向主

管税务机关（办税服务厅）填报《跨区域涉税事项报告表》，并出

示加载统一社会信用代码的营业执照副本（未换照的出示税务登记

证副本），或加盖纳税人公章的副本复印件（以下统称"税务登记

证件"）；已实行实名办税的纳税人只需填报《跨区域涉税事项报

告表》。

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➁经营地（即建筑服务发生地）

企业跨省（自治区、直辖市和计划单列市）临时提供建筑服务

的，由企业首次在经营地办理涉税事宜时，向经营地的税务机关办

理跨区域涉税事项报验。纳税人报验跨区域涉税事项时，应当出示

税务登记证件。

纳税人跨区域建筑服务结束后，应当结清经营地的税务机关的

应纳税款以及其他涉税事项，向经营地的税务机关填报《经营地涉

税事项反馈表》。

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2. 异地不跨区

（1）政策

总局公告2017年第11号：

三、纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不适用

《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总

局公告2016年第17号印发）。

（2）实务意义

"在同一地级行政区范围内"是指地级城市行政区范围内，但不含省辖县（

市）级行政区。

从2017年5月1日起，在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服

务的纳税人，不需要再为外出经营许可证备案和注销事项往返折腾，也不需要在

项目所在地预缴税款，将可以直接在企业机构所在地完成开票、申报。

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（3）特例：直辖市、计划单列市

总局公告2016年第17号：

第二条本办法所称跨县（市、区）提供建筑服务，是指单位和个体工商户（

以下简称纳税人）在其机构所在地以外的县（市、区）提供建筑服务。

纳税人在同一直辖市、计划单列市范围内跨县（市、区）提供建筑服务的，

由直辖市、计划单列市国家税务局决定是否适用本办法。

其他个人跨县（市、区）提供建筑服务，不适用本办法。

【解读】给予直辖市、计划单列市国家税务局自由裁量权，若不适用本办法

，则应适用财税〔2016〕36号文件关于纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值

税征收管理的相关规定。

直辖市包括：北京、上海、天津、重庆；

计划单列市包括：大连、青岛、宁波、厦门、深圳。

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3. 异地跨区

（1）预缴规定

➀36号文规定

财税【2016】36号文附件三第七条"建筑服务"条款中指出：

一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税

的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税

人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按

照2%的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税

务机关进行纳税申报。

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第八节 预缴增值税

【解读】该规定的核心内容是，采取一般计税方式的一般纳税

人，在预缴税款时，采取的是差额预交，这个与取得的增值税进项

税额没有关系，只与支付的分包款有关系；在公司所在地计算缴纳

增值税时，只与取得的进项税额有关系，与分包金额没有关系。在

实际工作中，建筑企业在预缴税款时，一定要携带着分包合同到工

程所在地税务机关办理增值税预缴事宜，甚至有的税务机关要求分

包方一同前往，一起预缴。

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➁总局公告2016年第17号

第三条纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财税〔

2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务

发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳

税。

第十一条纳税人跨县（市、区）提供建筑服务预缴税款时间，

按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和纳税期限执

行。

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第十二条纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法应

向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6

个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民

共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，未按照本办法缴纳税款

的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管

理法》及相关规定进行处理。

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➂总局公告2017年第11号

三、纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑

服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管

理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号印发）。

（2）预缴时间

根据财税[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施

办法》四十五条第一项规定，异地预缴增值税应该在：

1、收到预收款进行预缴

2、纳税义务发生时进行预缴

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（3）预缴地点

不在同一地级行政区范围内的跨市跨省项目（以下简称异地项目），应

按照规定向建筑服务发生地主管税务机关预缴税款。

（4）预缴计算

➀一般计税

应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+9%）×2%

➁简易计税

应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%

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【注意事项】

（1）纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额

为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。

（2）可以扣除的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务

总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。特别注意：备注栏注明建筑服

务发生地所在县（市、区）项目名称的增值税发票。

（3）建筑企业异地提供建筑服务，向建筑服务发生地主管税务机关

预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结

转下期继续抵减。

纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

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（4）建筑企业应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。建

筑企业一个项目预缴的增值税时，不能抵减另外一个项目应预缴的增值税

。

（5）凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的（季度销售额未超

过30万元的）小规模纳税人，当期无需预缴税款。适用增值税差额征税政

策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定。

（6）对建筑企业异地提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款

台账，区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、

已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完

税凭证号码等相关内容，留存备查。

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（5）异地预缴的分录

➀一般计税的预缴分录

某建安异地项目，在项目所在地预缴增值税10万元，公司机构所在地

本期应交增值税15万元

A. 异地预缴

借：应交税费—预缴增值税 10

贷：银行存款 10

B. 月末处理

结转未交：

借：应交税费—应交增值税（转出未交增值税） 15

贷： 应交税费—未交增值税 15

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预缴转入未缴增值税：

借：应交税费—未交增值税 10

贷：应交税费—预交增值税 10

C. 次月申报缴纳

借：应交税费—未交增值税 5

贷：银行存款 5

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➁简易计税的预缴分录

借：应交税费—简易计税 （预缴）

贷：银行存款

➂小规模的预缴分录

借：应交税费—应交增值税

贷：银行存款

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（6）税款预缴的特定情形

➀建筑企业没有设立临时银行结算户，在预交增值税及附加时

，往往通过项目部的主管会计，向总公司总部申请税款数额，审批

后，总公司把税款转让主管会计个人卡，然后主管会计通过个人银

行卡在工程所在地税务局纳税大厅刷卡，缴纳税款。

借：内部往来—项目部预缴增值税及附加

贷：银行存款

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同时：

借：应交税费—预交增值税[一般计税时：应预缴税款=预收账

款÷（1+9%）×2%；

简易计税时：应预缴税款=预收账款÷（1+3%）×3%]

贷：内部往来—项目部预缴增值税及附加

借：税金及附加

贷：内部往来—项目部预缴增值税及附加

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➁建筑挂靠行为中的预缴增值税及附加。一般是挂靠人先垫资

在工程所在地税务局缴纳税款及附加，然后，挂靠人凭缴税凭证回

被挂靠方进行报销。

借：应交税费—预交增值税[一般计税时：应预缴税款=预收账

款÷（1+9%）×2%；

简易计税时：应预缴税款=预收账款÷（1+3%）×3%]

贷：内部往来—项目负责人（实质上是挂靠人）

借：税金及附加

贷：内部往来—项目负责人（实质上是挂靠人）

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第八节 预缴增值税

项目负责人（实质上是挂靠人）凭工程所在地预缴增值税及附

加缴税凭证回被挂靠方财务报销时的账务处理如下：

借：内部往来—项目负责人（实质上是挂靠人）

贷：银行存款

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四、建筑业小微预缴，可以免税

1. 《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的

公告》（国家税务总局公告2019年第4号）：

第一条规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额

未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下

同）的，免征增值税。

第二条规定，适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的

销售额确定是否可以享受本公告规定的免征增值税政策。

第六条规定，按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡

在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。

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2. 提供建筑服务预缴地实现的月销售额未超过10万元，是按总

包扣除分包后的余额确认是否超过10万还是扣除前的金额确认？

答：预缴地实现的月销售额指差额扣除后的销售额。如提供建

筑服务，是按总包扣除分包后的差额确认销售额，以及判断是否适

用小规模纳税人10万元免税政策。

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3. 一个建筑企业在同一个预缴地有多个项目，每个项目不超10

万，但是月总销售额超10万，以哪个为标准？

答：同一预缴地主管税务机关辖区内有多个项目的，按照所有

项目当月总销售额判断是否超过10万元。

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4. A企业是按季申报的小规模纳税人，2019年7月在异地从事建筑工程，7月

份收入12.8万元，请问当月是否需要在异地预缴增值税?

答：根据《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的

公告》（国家税务总局公告2019年第4号）第一条和第六条规定，小规模纳税人

发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期

的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。按照现行规定应当预缴

增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期

无需预缴税款。

A公司是按季申报的小规模企业，7月份收入没有超过30万元，当月不需在工

程所在地预缴增值税。

如果A公司7-9月在工程所在地的建筑工程收入超过30万元，应按建筑工程收

入全额预缴增值税；如果7-9月未超过30万元，仍不需在工程所在地预缴增值税。

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5. 经营地主管税务机关如何判定建筑企业预缴税款时实现的销售收入

是多少？纳税人需要自行据实判定并对其真实性负责吗？

答：国家税务总局公告2019年4号第六条规定："按照现行规定应当

预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万

元的，当期无需预缴税款。本公告下发前已预缴税款的，可以向预缴地主

管税务机关申请退还。按照现行规定应当预缴增值税税款的纳税人，在预

缴时，应填写《增值税预缴税款表》。纳税人应对其填报内容的真实性负

责，并在该表格中"填表人申明"栏签字确认。税务机关参照《增值税预

缴税款表》判定预缴地月销售额。

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6. 按照现行规定需要预缴增值税的小规模纳税人，选择按季度

申报，在预缴地实现的月销售额超过10万元，在预缴地预缴增值税

，但季度销售额未超过30万，预缴的税款是否可以申请退还？

答：自2019年1月1日起，增值税小规模纳税人凡在预缴地实现

的季销售额未超过30万元的，当期无需预缴税款。已预缴税款的，

可以向预缴地主管税务机关申请退还。

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五、在机构所在地申报时，抵减预缴的增值税时是否需要分项？

1. 政策规定

（1）政策

总局公告2016年第17号第八条纳税人跨县（市、区）提供建筑

服务，向建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款，可以在当

期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。

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（2）预缴时，必须分项，不能相互抵消

国家税务总局关于发布《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务

增值税征收管理暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第17

号）第五条规定，纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分

别预缴。

建筑企业取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余

额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。

建筑企业一个项目预缴增值税时，不能抵减另外一个项目应预

缴的增值税。

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（3）机构所在地申报时，不用分项，可以不同项目混合抵减

国家税务总局公告2016年第17号公告第八条规定，纳税人跨县（市

、区）提供建筑服务，向建筑服务发生地主管税务机关国税机关预缴的增

值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继

续抵减。

纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

关键词：当期增值税应纳税额中抵减，当期增值税应纳税额不仅仅是

某个项目，也不仅仅是建筑服务的，也不仅仅是一般计税方法的应纳税额

。

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预缴的增值税税款抵减当期增值税应纳税额，当期增值税应纳

税额含企业当期实现的所有收入的销项税额减当期可以抵扣的所有

进项税额和上期进项税额留抵之和。因此，当期增值税应纳税额可

能含预缴项目的应交增值税，可能也含非预缴项目的应交增值税，

也含简易计税项目的应交增值税（注意：看看申报表主表，这种说

法是错误的哦，简易计税不能被抵减），也含非建筑服务、无形资

产和不动产转让、销售货物的应交增值税。也就是说，预缴的增值

税抵减增值税时不与建筑项目的应交增值税一一对应抵减。

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【注意】纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为

合法有效凭证。

在建筑企业注册地申报增值税时，每个项目在工程所在地已经

预缴的增值税可以抵减在建筑企业注册地申报缴纳的增值税。即：

借：应交税费—未交增值税

贷：应交税费—预缴增值税 （一般计税的所有项目已经

预缴的税款）

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2. 实务理解

文件没有明确异地施工预缴的税款要区分一般计税项目和简易计税项目进行

抵减，申报表上也是只有一个栏目，预缴的税款统一带入主表的27行。

但是，总局之所以规定异地要预缴税款，其实主要是照顾各地税源，平衡税

收空间差异。这才是异地预缴的主要目的。而不同项目混合抵减，这与异地预缴

文件目的本就不矛盾。

从税法文件规定、税收基本原则，以及立法目的来看，异地预缴的增值税都

应能混合抵减当期增值税应纳税额，而不必按项目一一对应。

因此，预缴增值税款在抵缴时，基本都采用了不区分计税方法和项目，相互

综合抵减的办法。应该说，这样的处理在实务中是可行的，也是普遍采用的，也

得到地方税务的官方认可。

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3. 以下是地方上的税务规定与答复

（1）青岛市建筑服务涉税业务办理指南（2017年5月版）

（三）预缴税款的抵减

纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，向建筑服务发生地主管国税机

关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，

结转下期继续抵减。

纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

提供建筑服务的预缴税款可以在不同项目间抵缴，不需要区分简易计

税和一般计税缴纳的税款。

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（2）福建国税12366营改增热点问答（8.29）26.

既有一般计税办法和简易计税办法的外出经营的建筑项目，按

照不同预征率或征收率预缴的税额，在纳税申报时是分开抵减的吗?

一般计税方法预缴的税额可以用于抵减简易计税方法的应纳税额么

。

答：预缴的税款统一带入主表的27行，不会分开抵减，一般计

税方法预缴的税额可以用于抵减简易计税方法的应纳税额。可以不

区分不同计税项目进行抵减当期应纳税额。

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六、预缴填报

1. 填报《增值税预缴税款表》

《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总

局公告2016年第53号）：

八、《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法

》（国家税务总局公告2016年第17号发布）第七条规定调整为：

纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税

机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：

（一）与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；

（二）与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；

（三）从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。

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第八节 预缴增值税

2. 一般纳税人申报

预缴增值税之后，凭完税凭证由公司总部及时据实在最近一期

申报期内，填入《增值税纳税申报表附列资料（四）》第3栏第2列

。

一般纳税人申报抵减的预缴税款，应为《增值税纳税申报表》

第24栏「本月数」，第28栏「本月数」，以及《增值税纳税申报表

附列资料（四）》第3栏第4列金额，三者的孰小值。

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第八节 预缴增值税

根据《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告

》（国家税务总局公告2019年第15号）附件二规定，销售建筑服务

并按规定预缴增值税的纳税人，在《增值税纳税申报表附列资料（

四）》（税额抵减情况表）中第3行填写销售建筑服务预征缴纳税款

抵减应纳增值税税额的情况；其可以从本期增值税应纳税额中抵减

的已缴纳的税款，按当期实际可抵减数填入《增值税纳税申报表（

一般纳税人适用）》第28栏"分次预缴税额"中，不足抵减部分结

转下期继续抵减。

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第八节 预缴增值税

3. 小规模纳税人申报

预缴增值税之后，凭完税凭证由公司总部及时据实在最近一期

申报期内，填入《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》第21

栏"本期预缴税额"本期数。

4. 设置预缴台账

建筑业企业跨地级行政区提供建筑服务，应按照2016年17号公

告第十条的规定，建立预缴税款台账。

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第八节 预缴增值税

5. 注意风险

据多家建安企业反馈，部分地区税务机关正在根据总局部署核查跨地

区预缴税款事项，核查的重点是：总局征管系统中纳税人预缴金额和申报

抵减金额与纳税人各纳税期内实际发生的预缴金额和申报金额的差异，对

于经核实存在「少缴多抵」情形的，税务机关将采取「补税」、「转稽查

」等后续风险应对措施。

【注意】建筑业企业一般纳税人预缴增值税之后，凭完税凭证由公司

总部及时据实在最近一期申报期内，如延期填写存在与《增值税纳税申报

表附列资料（一）》相关栏次比对不过的风险；如不据实填写存在后续被

税务机关核查的风险。

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第八节 预缴增值税

另外，除《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有

关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号）第六条规

定的情形以外，建筑业企业跨地级行政区（包括跨省，省内跨地级

市，北京市内跨区）发生纳税义务时，应当在六个月之内向工程项

目地主管税务机关预缴增值税及其附加。

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第八节 预缴增值税

6. 异地预缴增值税需要提供的涉税资料

根据国家税务总局公告2016年第53号第八条和《国家税务总局关于全面推

开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告

2016年第23号）第四条第（三）项的规定，建筑企业跨县（市、区）提供建筑服

务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表

》，并出示以下资料：

（1）与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；

（2）与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；

（3）从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。

如果存在总分包业务，该分包方向总承包方开具增值税发票时，必须在增值

税发票上的"备注栏"中必须注明建筑服务发生地所在县（市、区）项目的名称

。

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第八节 预缴增值税

七、异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加的缴纳

根据《财政部国家税务总局关于纳税人异地预缴增值税有关城

市维护建设税和教育费附加政策问题的通知》（财税〔2016〕74号

）第一条的规定，建筑企业跨地区提供建筑服务应在建筑服务发生

地预缴增值税时，以预缴增值税税额为计税依据，并按预缴增值税

所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴

纳城市维护建设税和教育费附加。

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第八节 预缴增值税

在建筑企业机构所在地（一般计税项目）按照（增值税销项税

额-增值税进项税额-异地预交增值税额）×机构所在地的城市维护建

设税适用税率和教育费附加征收率机构所在地计算缴纳城市维护建

设税和教育费附加。

【注意】一般可能存在预缴地与申报地的城建税差异，在实务

层面，一般不用调整，即：既不补税、也不退税。

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第八节 预缴增值税

八、多预缴税款须在预缴地办理退税

企业跨区域提供建筑服务时按规定预缴了增值税，如果后期工

程竣工决算后因工程决算金额小于前期已开具增值税发票金额，需

要开具建筑服务的红字增值税发票冲减销售额而导致多预缴了增值

税，多预缴的增值税须办理退税，须向哪里办理退税？是机构所在

地还是建筑服务经营地？

《2019年减税降费政策答复汇编》（国家税务总局）

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第八节 预缴增值税

跨区域经营的增值税小规模纳税人异地所缴地方税费如何退税？

跨区域经营的增值税小规模纳税人享受地方税费减半优惠时存在

的问题，企业在业务发生地报验后预缴申报附加税时未享受减征优惠

，回到注册地申报时由于报验地未享受优惠，但实际应享受，造成注

册地申报正常填写数据后在申报表"本期应补（退）税（费）额"处

形成负数多缴，存在多缴税款的退税应注册地退税还是申请报验地退

税？

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第八节 预缴增值税

答：应申请报验地退税。原则是在哪儿交，就在哪儿退。

依据上述国税总局对于跨区域异地多预缴地方税费答复可知，

在哪里预缴的税费就在哪办理退税，那么，依据国税总局的答复口

径，企业在建筑服务经营地多预缴了增值税，则到建筑服务经营地

办理退税；企业在机构所在地多预缴了增值税，则到机构所在地办

理退税，即多预缴的增值税须在预缴地办理退税。

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第二章 建筑业增值税实务

第一节增值税纳税义务发生时间的确认

第二节会计与所得税收入与外账收入

第三节建筑业小规模核算

第四节进项税、销项税

第五节增值税抵扣风险与计税方法应遵循的原则

第六节一般计税和简易计税

第七节差额计税

第八节预缴增值税

第九节混合和兼营与挂靠业务的增值税

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

一、混合

1. 基本规定

《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的

通知》（财税〔2016〕36号）附件1：《营业税改征增值税试点实

施办法》第四十条：

"一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从

事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为

，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行

为，按照销售服务缴纳增值税。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户

，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的

单位和个体工商户在内。"

注：该条规定中的"一项销售行为"是指"一份销售合同"。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

2. 判断标准

混合销售行为成立的行为标准有两点，一是其销售行为必须是一项；

二是该项行为必须即涉及服务又涉及货物，其"货物"是指增值税条例中

规定的有形动产，包括电力、热力和气体；服务是指属于改征范围的交通

运输服务、建筑服务、金融保险服务、邮政服务、电信服务、现代服务、

生活服务等。

我们在确定混合销售是否成立时，其行为标准中的上述两点必须是同

时存在，如果一项销售行为只涉及销售服务，不涉及货物，这种行为就不

是混合销售行为；反之，如果涉及销售服务和涉及货物的行为，不是存在

一项销售行为之中，这种行为也不是混合销售行为。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

【例】对于建筑业纳税人采用包工包料方式提供建筑服务应定

性为混合销售，按照建筑服务征税。

【例】工程勘察勘探、建筑图纸审核、工程造价鉴证、工程监

理等业务是建筑业可能提供的服务，均属于提供现代服务应税行为

，与建筑服务应分别适用不同税率，同时提供或者一项业务中既有

建筑服务又有上述工程勘察勘探等现代服务，不属于混合销售，属

于兼营行为，纳税人应分别准确核算适用不同税率或者征收率的销

售额的情况，或者从高适用税率或征收率。

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二、兼营

1. 基本规定

财税〔2016〕36号）附件1：《营业税改征增值税试点实施办

法》

第三十九条纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者

不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率

或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。

第四十一条纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税

、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

2. 常见的兼营行为类型

（1）一项销售行为中有销售两种以上不同税率的服务或销售两

种以上不同税率的货物的行为。

例如，既有设计资质也有建筑资质的企业与发包方签订的总承

包合同中，有设计服务（6%的增值税税率）和建筑服务（9%的增

值税税率），就是兼营行为，分别纳税，而不是混合销售行为。

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（2）发生两项以上的销售行为，每项销售行为之间就是兼营行

为。

例如，某既有销售资质又有安装资质的设备厂家与设备购买方

签订一份销售合同，只发生销售设备的行为，而没有对其销售的设

备提供安装服务。但是该设备厂家为购买其设备的客户提供了安装

该客户从别的厂家购买的设备，签订一份安装合同，则该既有销售

资质又有安装资质的设备厂家就是发生了兼营的行为，应分别适用

税率申报缴纳增值税。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

（3）发生销售自产并提供建筑、安装业务的行为。实践中具体体现

为以下七种企业类型：

➀提供生产加工门窗铝合金并安装业务的门窗铝合金加工安装企业；

➁销售自产电梯并提供安装的电梯生产安装企业；

➂拥有钢结构生产基地但没有单独成立钢结构生产企业的钢结构加工

安装企业；

➃拥有苗圃的园林公司提供销售苗圃和植树劳务的园林公司；

➄拥有沥青和混泥土搅拌站的路桥施工企业。

➅具有碎石机就地取材将石头加工成碎石并提供道路施工业务的公路

施工企业。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

⑦销售自产中央空调冷暖系统并提供安装的空调生产安装企业。

另外还有一种情形：既有设计资质也有建筑资质的企业与发包方

签订的总承包合同中，有设计服务（6%的增值税税率）和建筑服务

（9%的增值税税率），就是兼营行为，分别纳税，而不是混合销售

行为。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

3. 兼营行为必须分开核算

（1）未分开核算的

试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或

者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率

或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税

率或者征收率：

➀兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形

资产或者不动产，从高适用税率。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

➁兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产

或者不动产，从高适用征收率。

➂兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无

形资产或者不动产，从高适用税率。

【例如】某试点一般纳税人既有不动产销售业务，又有经纪代理业务

，（两项业务不属于混合销售），如果该纳税人能够分别核算上述两项应

税行为的销售额，则销售不动产适用9%的增值税税率，提供经纪代理服务

适用6%的增值税税率；如果该纳税人没有分别核算上述两项应税行为的销

售额，则销售不动产和提供经纪代理服务均从高适用9%的增值税税率。

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（2）分开核算在实务中必须做的"三分开"

一分开：合同价款分开注明；

二分开：发票分开开（包括开在一张发票不同税率，开多张发

票情形）；

三分开：会计核算分开，营业收入下不同二级科目核算。

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三、特殊规定

1. 《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国

家税务总局公告2017年第11号）：

一、纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提

供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔

2016〕36号文件印发）第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑

服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。

四、[条款废止]一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服

务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

纳税人对安装运行后的电梯提供的维护保养服务，按照"其他现代服

务"缴纳增值税。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

核心：

（1）自产货物

只针对自产，不包括外购。

针对货物，包括材料与设备，"销售活动板房、机器设备、钢

结构件等"不属于全列举。

（2）同时提供建筑、安装服务

既包括建筑劳务，也包括安装服务。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

（3）狭义的包工包料（外购材料+建筑劳务（非安装服务））

，不属于兼营，而是销售服务混合，按建筑服务9%税率核算。老项

目可以按3%征收率。

（4）建筑服务：可以一般计税（一份包工包料合同），也可以

简易计税（二份合同，分开开票，货物按一般计税，服务按简易计

税）。

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2. 《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公

告》（国家税务总局公告2018年第42号）：

第六条 一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别

核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用

简易计税方法计税。

一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼

营的有关规定，分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按

照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

纳税人对安装运行后的机器设备提供的维护保养服务，按照"其他现

代服务"缴纳增值税。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

第七条 纳税人2016年5月1日前发生的营业税涉税业务，包括

已经申报缴纳营业税或补缴营业税的业务，需要补开发票的，可以

开具增值税普通发票。纳税人应完整保留相关资料备查。

本公告自发布之日起施行，《国家税务总局关于简并增值税征

收率有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第36号）第二条

和《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（

国家税务总局公告2017年第11号）第四条同时废止。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

核心：

（1）只针对机器设备，包括冷暖系统、电梯和机电设备等机器

设备。机器设备只能一般计税。

（2）只针对安装服务，不包括建筑劳务。安装服务可以一般计

税（一份合同），也可以按甲供工程简易计税（二份合同，分开开

票）。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

（3）《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条："一项销售行

为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。"根据本条规定，建筑企业

外购建筑材料并提供施工业务的包工包料合同是一种既涉及服务又涉及货

物的一项销售行为，是混合销售行为，属于销售服务混合。

即：根据财税〔2016〕36号）附件1：《营业税改征增值税试点实施

办法》第四十条的规定，建筑企业外购非机器设备的建筑材料同时提供建

筑（非安装）服务，则建筑企业的税务处理和发票开具如下：建筑企业将

外购的材料和建筑劳务一起按照9%税率计征增值税，向发包方开具9%的

增值税发票。

当然，必须注意是否为11号文所规定的材料及是否同时提供安装劳务

，核心是劳务必须为安装服务。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

【注意】

销售外购设备并安装，也可以选择货物混合，即：如果建筑企

业与发包方签订包工包料合同时，在一份合同里没有分别注明设备

价款和安装服务价款，而是将机器设备和安装劳务款合并写在一起

，则机器设备销售额和安装服务销售额一起按照13%计征增值税，

建筑安装企业向发包方将机器设备和安装服务的销售额一起开具

13%的增值税专用（普通）发票。

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四、挂靠业务的增值税

1. 挂靠业务的纳税义务人

（1）政策规定

《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号）第二

条规定：单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、

挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统

称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发

包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

《关于<国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关

问题的公告>的解读》中指出：如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票

方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂

靠方为纳税人。如果挂靠方以自己名义向受票方纳税人销售货物、

提供增值税应税劳务或者应税服务，被挂靠方与此项业务无关，则

应以挂靠方为纳税人。

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（2）被挂靠方是纳税义务人

挂靠方是以被挂靠方名义对外经营，按照税法的要求应该以被挂靠方

作为纳税义务人，所以，挂靠方对项目的经营收支，就应该全部纳入被挂

靠方的财务会计核。

即：挂靠项目的会计核算，要求挂靠方在施工过程中把发生的所有成

本费用支出做到被挂靠方的账上，形成被挂靠方的成本费用和进项税额；

有关的账表是属于被挂靠单位的一部分，要并入到被挂靠单位的财务报表

，而且所有的凭证账目都是被挂靠单位的会计档案，将来都要保留。

对应的，由于表征上不是挂靠方的项目，挂靠方就不能、也不用做账

务处理。如果需要挪用公户账款，按三方付款协议作往来处理。

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2. 管控"四流一体"

①合同：必须以被挂靠单位名义签订，被挂靠方需要对合同进

行审核，合同中关键信息要完备，不允许被挂靠企业以自己或其他

名义私自签订合同，否则将不予以抵扣。为此，被挂靠单位需要编

制统一采购合同模板，规范企业各项目的采购行为；

➁资金：资金需要从被挂靠方账户支付给合同中约定的供应商

，付款金额要与合同约定的付款一致；

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

➂物资：物资管理是实现四流合一的关键，发货单的材料品种

、规格型号、数量、时间要与合同相应信息一致，物资实际耗用量

要与项目进度基本保持一致，无论是房建项目、市政项目或路桥类

的项目，都会有一个材料单位耗用量，这个量作为被挂靠企业要做

到心中有数，据了解这也是税务部门稽查的重要参考依据，主材单

位消耗量过大，存在虚开可能性就较大！例如：普通住宅建筑用钢

量：50KG/m2，如果你的某项目达到了100KG/m2 ，这就不正常，

在税务机关稽查之前，被挂靠方一定要内部先查一查该项目的问题

。

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第九节 混合和兼营与挂靠业务的增值税

➃发票：根据发货单的物资名称、规格型号、数量，以及合同

约定的金额，及时向供应商索取增值税专用发票。