转让股权 增值税

关于国税函【2000】687号的故事

一、去脉来龙

（一）国税函【2000】687号文

1、2000年9月5日，国家税务总局出具《关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》，即国税函〔2000〕687号文，其中规定：鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司100％的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。也就是说，增值税的规定直接穿透了股权转让行为而对土地转让征税，曾经一直讨论通过设立公司转让土地以避税的方案受到了挑战。

（二）国税函［2000］961号

2000年11月28日，国税总局出具《关于股权转让不征收营业税的通知》，其中规定：据《报告》反映，1997年初，深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司共同在你区钦州市投资创办了深圳能源（钦州）实业开发有限公司（以下简称“钦州公司”），两家分别占有钦州公司75%和25%的股份。

由于受国家产业政策调整的影响，这两家公司（以下简称“转让方”）于2000年5月将其拥有的钦州公司的全部股份转让给中国石汕化工股份有限公司和广西壮族自治区石油总公司（后两家公司以下简称“受让方”）。在签定股权转让合同时，在合同中注明钦州公司原有的债务仍由转让方负责清偿。在上述企业股权转让行为中，转让方并未先将钦州公司这一独立法人解散，在清偿完钦州公司的债权债务后，将所剩余的不动产、无形资产及其他资产收归转让方所有，再以转让方的名义转让或销售，而只是将其拥有的钦州公司的股权转让给受让方。

不论是转让方转让股权以前，还是在转让股权以后，钦州公司的独立法人资格并未取消，原属于钦州公司各项资产，均仍属于钦州公司这一独立法人所有。钦州公司股权转让行为发生后并未发生销售不动产或转让无形资产的行为。因此，按照税收法规规定，对于转让方转让钦州公司的股权行为，不论债权债务如何处置，均不属于营业税的征收范围，不征收营业税。

（三）深圳能源投资2001年中期报告

2001年，深圳能源投资股份有限公司公告2001年中期报告，其中对有关事项进行了公告：本公司与深圳市能源集团有限公司投资成立深圳能源（钦州）实业开发有限公司，本公司占25%股权，累计投资1005万元。2000年4月25日,深圳能源（钦州）实业开发有限公司股东会作出决议,同意深圳市能源集团有限公司将其所持有的75%的股权转让给中国石油化工股份有限公司；同意本公司将所持有的25%的股权转让给广西壮族自治区石油总公司，2000年5月12日，正式签订《股权转让协议》。

对于本公司合法转让股权一事，钦州市地税局强行认定并要求本公司缴纳营业税及其它附加税。为此，深圳市能源集团公司及本公司向国家税务总局提出申诉，国家税务总局于2000年11月28日专门就此事向广西壮族自治区地方税务局发出"关于股权转让不征收营业税的通知"（国税函[2000]961号），明确指出："钦州公司股权转让行为发生后并未发生销售不动产或转让无形资产的行为，因此，按照税收法规规定，对于转让方转让钦州公司的股权行为，不论债权债务如何处置，均不属于营业税的征收范围，不征收营业税"。

但广西壮族自治区钦州市地方税务局稽查局无视客观事实和国家税务总局的规范性解释，对于本次股权转让行为主观认定为"资产转让"，决定向本公司追缴营业税等税款、滞纳金及罚款，合计达434万元。为维护公司的合法权益，本公司于2001年3月28日向钦州市中级人民法院提起行政诉讼，要求撤销钦州市地方税务局稽查局的税务处罚决定。

（四）深圳能源投资股份有限公司2003年年度报告

2000年4月本公司将所持有的深圳能源(钦州)实业开发公司25%的股权予以转让；11月28日,国家税务总局以国税函[2000]961号文《国家税务总局关于股权转让不征收营业税的通知》,认定本公司上述股权转让行为不属于营业税的征收范围,不征收营业税；12月15日,广西壮族自治区钦州市地方税务局稽查局发出钦地税稽罚字[2000]第020号《税务行政处罚决定书》。

2001年3月,本公司向广西壮族自治区钦州市中级人民法院提起诉讼,要求钦州市地方税务局稽查局撤销钦地税稽罚字[2000]第020号《税务行政处罚决定书》。

2002年9月27日,广西壮族自治区钦州市中级人民法院以(2001)钦行初字第2号《行政判决书》判决本公司败诉。本公司不服此判决,在规定期限内向广西壮族自治区高级人民法院递交了上诉状。

2003年12月22日，国家税务总局以国税函[2003]1345号《国家税务总局关于深圳市能源集团有限公司、深圳能源投资股份公司转让股权涉税问题的处理决定》，认定本公司转让持有深圳能源(钦州)实业开发公司25%的股权按“股权转让行为”适用税法，并要求广西壮族自治区地方税务局遵照执行。

2004年2月23日，广西壮族自治区高级人民法院以(2002)桂行终字第29号《行政判决书》作出终审判决，撤销广西壮族自治区钦州市中级人民法院以(2001)钦行初字第2号《行政判决书》关于维持钦州市地方税务局稽查局钦地税稽罚字[2000]第020号《税务行政处罚决定书》中第(1)项(本公司按“销售不动产”和“转让无形资产—转让土地使用权”缴纳营业税计1,937,500.00元、城市维护建设税计96,875.00元、教育费附加计58,125.00元,共计2,092,500.00元,并处以一倍罚款,计2,092,500.00元)的判决，认定本公司前述转让股权行为不属于营业税的征收范围。

二、谜团解惑

1、从以上四项事实进行分析，可以发现国税函[2000]687号要先于国税函［2000］961号，可能广西地方税务局本来要征土地增值税，得到了国税函[2000]687号的许可，但国税函[2000]687号对此业务的描述寥寥无几，使人很难了解其脉络。此后广西地税局又想就此征收营业税，引发了国税函［2000］961号出台。国税函［2000］961号的出台，虽然不知道是经过了税企之间怎样的博弈过程，但从国税函［2000］961号对业务的详细描述来看，此处确实仅是股权转让的行为，并且是两个原股东分别将股权转让给两个新股东，也没有将不动产变更所有权的情况，因此所谓营业税的“穿透”不成立，那么土地增值税的“穿透”当然也不成立。

2、深圳能源投资股份有限公司作为一家上市公司，将其对营业税处罚进行抗争直至胜利的一波三折的全过程都在对外报告中反映出来，却偏偏没有提到土地增值税，这一情况很耐人寻味。前不久就有网友说问过深能源的相关人士，土地增值税的事最后不了了之了。不过，话说回来。通过设立公司，然后转让股权的方式，实质上却是转让不动产的行为，轻易就将营业税、土地增值税绕了过去，说明法规体系本身就有问题，本就该采取补救措施。

3、《关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》（国税函〔2000〕687号）及《关于股权转让涉及土地使用权变更有关问题的批复》（2004-05-31国土资厅函[2004]224号）应该可以理解为不同部门对这种税收筹划的一种封堵措施，但是执行起来估计是难度很大，效果应该是不甚理想的。

三、网友争锋

1、这不是法规体系有问题。表面看来，是轻易就将营业税、土地增值税绕了过去，但对于受让股份的企业来说，不动产在土地增值税方面的计税基础仍是原转让方的计税基础，并且将来转让不动产转让时也不能享受到营业税差额征税可以减除增值额的待遇（因为不动产是通过股权来增值的），因此这种筹划方法损害了受让方的利益，也不会得到广泛的应用。但如果受让方愿意接受这种结果，税务机关也无须打抱不平地出来进行“穿透”，因为如果对转让方强行调整，那么同样在受让方也要对涉及的税收要素进行调整，否则就会重复征税，那么受让方因此而得利，岂不是很可笑？另外强行调整也会引发新的问题，此处是两个股东同时转让，那么土地增值额是否要在两个股东间分配？那么如果是20个股东同时转让又怎么办？

2、表面看来，是轻易就将营业税、土地增值税绕了过去，但对于受让股份的企业来说，不动产在土地增值税方面的计税基础仍是原转让方的计税基础，并且将来转让不动产转让时也不能享受到营业税差额。为什么税务机关不出来打抱不平地出来进行“穿透”(在有纳税能力的时候收)——一个空壳公司在那里（没有任何资产了）——这个税找谁收去呀？再次强调与股东无关，人家企业不是傻瓜，同样税务也不是，只是有时候装傻。